Ara
  • Olga Ateş

Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi İstisnası

İLKER ULUKAN

Vergi Dünyası Dergisi

ÖZ

Kanunlar hiyerarşisinde üst hukuk normuna aykırı bulunan alt hukuk normuna hukuki bir değer yüklemek suretiyle hüküm kurulmasına imkan yoktur. Bu yazımızla üst norm olan Damga Vergisi Kanunu Ek Madde 2 ile “Döviz kazandırıcı işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kağıtlar Damga Vergisinden istisnadır” hükmünün uygulamasını düzenleyen alt hukuk normu olan 1 Seri No.lu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğ incelenerek, tebliğde yer alan hukuka aykırılıkları tespit etmeye yönelik saptamalarımızı paylaştık.

Anahtar Kelimeler: Damga Vergisinde İstisna, Döviz Kazandırıcı Faaliyetler, İdarenin Düzenleyici İşlemleri, Dar Mükellef.

1-GİRİŞ

Damga vergisinin konusunu, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli bir sayılı listede yer alan kağıtlar oluşturmakta olup bu konular; Akitlerle İlgili Kağıtlar, Kararlar ve Mazbatalar, Ticari İşlemlerde Kullanılan Kağıtlar ile Makbuzlar ve Diğer Kağıtlar olmak üzere dört ana başlık halinde toplanmıştır. Kağıt teriminden anlaşılması gereken ise herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgelerdir. Bu belgelerin ise yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenmesi veya elektronik imza kullanmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulması gerekmektedir.

Damga vergisinin mükellefi ise bu kâğıtları imza edenler olarak belirlenmiştir. Ancak resmi daireler ile kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği belirtilerek resmi daireler damga vergisinden muaf tutulmuştur. Bunun dışında damga vergisinden muaf kişi, kurum ve grup yoktur. Damga vergisinden istisna olan işlemler kanunun 9. maddesinde düzenlenmiş olup söz konusu işlemler kanuna ekli iki sayılı listede “Resmi İşlerle İlgili Kağıtlar”, “Öğrenciler ve Askerlerle İlgili Kağıtlar”, “İşçiler, Çiftçiler ve Göçmenlerle İlgili Kağıtlar”, “Ticari ve Medeni İşlerle İlgili Kağıtlar” ve “Kurumlarla İlgili Kağıtlar” olmak üzere beş ana başlık altında toplanmıştır.

Ayrıca 5035 sayılı kanunun 28 inci maddesiyle Damga Vergisi Kanununa eklenen ve 02.01.2004 tarihinde yürürlüğe giren Ek Madde:2 ile Döviz Kazandırıcı Faaliyetlere ilişkin işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kağıtlar da damga vergisinden müstesnadır.

2-DÖVİZ KAZANDIRICI FALİYETLERE İLİŞKİN İSTİSNA

Daha önce belirtildiği üzere damga vergisinde istisnalar kanunun 9. maddesinde düzenlenmiştir. Bu maddeye göre “Bu kanuna ekli (2) sayılı tabloda yazılı kağıtlar Damga Vergisinden müstesnadır.” Ancak döviz kazandırıcı faaliyetler Kanuna ekli 2 sayılı liste yerine münferit bir kanun maddesi olarak ayrıca düzenlenmiştir.

Döviz kazandırıcı faaliyetler ilk defa 10.12.1988 tarih ve 20015 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 3505 sayılı kanunun geçici 2. maddesiyle 31.12.1993 tarihine kadar uygulanmak üzere 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ilave edilmiştir. 4369 sayılı kanun ile bu eklenen maddenin yürürlük tarihi 31.12.2003 tarihine kadar uzatılmıştır. Bu istisnanın devamlılığını sağlamak üzere 01.01.2004 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere de 5035 sayılı Kanunun 28 inci maddesiyle 488 sayılı kanuna Ek Madde 2 olarak ilave edilmiştir.

3505 sayılı Kanunun geçici 2'nci maddesine göre;

-İhracat,

-İhracat teşvik belgesine bağlanan döviz kazandırıcı faaliyetlerle, bu belge kapsamındaki ithalat,

-İhracat veya döviz kazandırma taahhüdünde bulunulan ve yatırım teşvik belgesine bağlanmış yatırımlar için alınan yatırım kredileri ile bu belge kapsamındaki şirket kuruluşu ve sermaye artırımı, gayrimenkullerin ve irtifak haklarının ayni sermaye olarak konulması halinde bunların şirket adına tapuya tescili,

İşlemleri ve bu işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kağıtlar 31/12/2003 tarihine kadar 488 sayılı Kanuna göre damga vergisinden ve 492 sayılı Kanuna göre harçlardan istisna edilmiştir.

5035 sayılı Kanunun Ek 2 nci maddesine göre;

“Döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kâğıtlar damga vergisinden müstesnadır.

Döviz kazandırıcı faaliyetlerin kısmen veya tamamen gerçekleştirilmemesi halinde, gerçekleşmeyen kısma ait alınmayan damga vergisi, mükelleflerden, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ceza ve gecikme faizi ile birlikte geri alınır.

Yukarıda belirtilen hususlarda damga vergisi istisnası uygulamak suretiyle işlem yapan kuruluşlar, istisnaya konu işlemin mahiyeti ile alınmayan vergi tutarını, işlemin yapıldığı tarihi takip eden otuz gün içinde ilgililerin gelir veya kurumlar vergisi bakımından bağlı bulunduğu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar.

Döviz kazandırıcı faaliyetin gerçekleşmediğinin tespit edildiği tarihi takip eden otuz gün içinde, bu durumu vergi dairesine bildirmeyen kuruluşlar damga vergisi, ceza ve gecikme faizinin ödenmesinden ilgililerle birlikte müteselsilen sorumludurlar.

Bu maddenin uygulanması bakımından döviz kazandırıcı faaliyetlerin neler olduğu ve bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığı ile Dış Ticaret Müsteşarlığı tarafından birlikte tespit edilir.”

Kanun koyucu 3505 sayılı kanunla istisnaya konu işlemleri detaylı şekilde belirtirken 5035 sayılı kanunda sadece döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kağıtların damga vergisinden müstesna olduğunu belirtmiştir. Döviz kazandırıcı faaliyetlerin neler olduğu ve uygulamaya ilişkin usul ve esaslar Ek Madde:2 nin son fıkrasına göre Maliye Bakanlığı ile Dış Ticaret Müsteşarlığı tarafından birlikte tespit edilecektir.

Kanunun açık hükmüne rağmen Maliye Bakanlığı ile Dış Ticaret Müsteşarlığı döviz kazandırıcı faaliyetlerin neler olduğuna ve maddenin uygulanmasına ilişkin şimdiye kadar birlikte bir düzenleme yapmamışlardır.

3-İSTİSNANIN UYGULANMASI HAKKINDA YAYIMLANAN TEBLİĞLER VE DÖVİZ KAZANDIRICI FAALİYETLER:

Dış Ticaret Müsteşarlığı’nın, 23.12.1999 tarih ve 99/13812 sayılı İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Kararı 31.12.1999 tarih ve 23923 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır. Bu kararın uygulanmasına yönelik 2000/1 sayılı Tebliğ ise 14.01.2000 tarih ve 23933 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır. Bu tebliğ Maliye Bakanlığı tarafından 27.04.2004 tarihinde yayımlanan 1 Seri Nolu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğin de temelini oluşturmaktadır.[1]

Maliye Bakanlığı tarafından düzenlenen 1 seri no’lu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğ “Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde İstisnanın Kapsamı”, “İhracat İşlemleri ve Diğer Döviz Kazandırıcı Faaliyetler” olarak iki ana bölüme ayrılmaktadır.

3.1-İHRACAT İŞLEMLERİ:

Bir malın yürürlükteki İhracat Mevzuatı ile Gümrük Mevzuatına uygun şekilde Türkiye Gümrük Bölgesi dışına veya serbest bölgelere çıkarılması veyahut Dış Ticaret Müsteşarlığınca ihracat olarak kabul edilecek sair çıkış ve işlemleri ihracat olarak kabul edilmektedir.[2]

İhracat ile ilgili işlemler ve bu işlemler sebebiyle düzenlenen kağıtlara (gümrük idarelerine verilen beyannameler dahil) ihracata ilişkin olduğunun tevsik edilmesi kaydıyla, işlem yapan kuruluşlarca re'sen damga vergisi ve harç istisnası uygulanacaktır.

Maliye Bakanlığı tarafından ihracat işlemleri tadadi olarak sayılmış olup aşağıda yer almaktadır.

-İhracat karşılığı yapılacak ödemeler (Destekleme ve Fiyat İstikrar Fonu çerçevesinde yapılan ödemelere ilişkin taahhütnameler ile temliknameler ve Sosyal Sigortalar Kurumu prim borçları ile genel bütçeli idarelere olan borçların mahsubu dahil),

-İhracattan doğan alacağın ihracatçı tarafından temliki,

-İhracat bağlantıları için düzenlenecek anlaşmalar,

-Transit ticarete konu malın satın alınması ve satılması,

-Tedarik edildikleri şekliyle ihraç edilmek üzere mal alımı,

-4458 sayılı Gümrük Kanununun 131 inci maddesine istinaden ithalat vergilerinden tam muafiyet suretiyle geçici ithalat rejimine tabi ambalaj malzemesi ithali ile kati ihraç edilen mallara ait ambalaj malzemesinin geçici ihracı ve ithali

-Dahilde İşleme İzni kapsamında yapılan ithalat,

-Dahilde İşleme İzin Belgesi kapsamında yapılan ithalat veya yurt içi alımlar,

-Gerçekleştirilen mamul ürün ihracatı karşılığı olarak bu ürünlerin üretiminde kullanılan girdilerin Toprak Mahsulleri Ofisinden veya T.C. Şeker Kurumunca tespit edilen şeker fabrikalarından alımı.

Anlaşıldığı üzere Maliye Bakanlığı tarafından ihracat işlemleri belirtilirken mükellefiyet yönünden bir belirleme yapılmamıştır. Yani ihracat yapanın tam mükellef veya dar mükellef, gerçek ya da tüzel kişi olmasının bir önemi yoktur. Dar mükellef kurum da ihracat yaptığında ihracat işlemi nedeniyle düzenleyeceği kağıtlar damga vergisine tabi olmayacaktır.

3.2-DİĞER DÖVİZ KAZANDIRICI FAALİYETLER:

İhracat dışında kalan döviz kazandırıcı işlemler 1 seri no’lu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğ’in 3.2 Bölümünde aşağıdaki gibi yer almaktadır.

1. Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan ve Milli Savunma Bakanlığı, Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığı'nın bu programda yer almayan kamu yatırımlarından uluslararası ihaleye çıkarılanların (Yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olmak üzere) ihalesini kazanan veya yabancı para ile finanse edilenlerin yapımını üstlenen firmaların,

a- Yerli firma[3] olması halinde, uluslararası ihalelerde tamamı üzerinden, yabancı para ile finanse edilenlerde ise yabancı paraya isabet eden oranda yapacakları hizmet ve faaliyetler ile yerli imalatçı firmaların[4], mükerrer olmamak kaydıyla, bahse konu işte kullanılmak üzere bu işin yapımını yüklenen firmaya üreterek yapacakları mal ve malzeme ile hizmet satış ve teslimleri,

b- Yabancı firma olması halinde, yabancı firmanın bu işte kullanacağı mal ve malzemeyi üreten yerli imalatçı firmaların (işi taahhüt eden firmalar dahil) yapacakları satış ve teslimleri,

c- Yerli ve yabancı firmaların ortaklığı şeklinde olması halinde, yerli firmaya kendi faaliyeti oranında, yabancı firmaya ise (b) şıkkı çerçevesinde yerli imalatçı firmaların üreterek yapacakları satış ve teslimleri,

d- Yukarıda belirtilen (a), (b) ve (c) şıkları çerçevesinde proje sahibi kamu kurumları ile bu projeleri üstlenen firmalara yapılacak teknik müşavirlik, mühendislik vb. hizmet satışları,

2. Savunma Sanayi Müsteşarlığınca onaylanan savunma sanayi projelerini üstlenmiş yerli imalatçı firmaların üreterek yapacakları satış ve teslimleri,

3. Savunma Sanayi Müsteşarlığınca Savunma Sanayi açısından önem arzettiği belirtilen savunma araç ve gereçlerini üreten yerli imalatçı firmaların, ülkenin savunması ile ilgili kamu kurum ve kuruluşlarına üreterek yapacakları satış ve teslimleri,

4. (2) ve (3) şıklarında belirtilen firmalara, yerli imalatçı firmaların üreterek yapacakları satış ve teslimleri,

5. Yatırım teşvik belgesi kapsamında yer alan yatırım mallarını üreterek yatırım teşvik belgesi sahibi yatırımcılara teslim eden yerli imalatçı firmaların yapacakları satış ve teslimleri,

6. Yerli imalatçı firmaların, Dış Ticaret Müsteşarlığınca yayımlanan Tebliğler eki yatırım malları listesinde belirtilen malları üreterek yapacakları satış ve teslimleri,

7. Yerli imalatçı firmaların, Yatırımlarda Devlet Yardımları Mevzuatı çerçevesinde CKD ithal edebilecek firmalara ithal edebilecekleri bu aksam ve parçaları üreterek yapacakları satış ve teslimleri,

8. Yap-İşlet Modeli çerçevesinde yapılacak yatırım projelerini üstlenen yerli firmaların yapacakları hizmet ve faaliyetleri,

9. Kamu kurum ve kuruluşlarınca uluslararası ihaleye (sabit sermaye yatırımı nitelikli olanlar) çıkarılan yatırım malına, sınai mamullere ve yazılım hizmetlerine yönelik ihaleleri kazanan yerli imalatçı firmaların üreterek yapacakları satış ve teslimleri,

10. Kamu kurum ve kuruluşlarınca yaptırılan uluslararası taşımalar ile bu kurum ve kuruluşlar tarafından uluslararası ihaleye çıkarılmış yurt içi taşımaları yüklenen yerli firmaların bu faaliyetleri,

11. Uluslararası taşımacılıktan döviz olarak kazanılan navlun bedellerinin yurda getirilmesi kaydıyla kara, deniz veya hava ulaştırma hizmet ve faaliyetleri,

12.Yurt dışına yönelik olarak gerçekleştirilecek müteahhitlik, müşavirlik, yazılım ve mühendislik hizmetleri gibi döviz kazandırıcı hizmet projeleri,

13. Uluslararası ikili veya çok taraflı anlaşma hükümlerine göre yurt içinde bulunan yabancı kuruluşların yurt dışından getirme imkanına sahip bulundukları sınai mamulleri teslim eden yerli imalatçı firmalar ile uluslararası kuruluşlar, yabancı ülke temsilcilikleri ve kuruluşlarına ait tesislerin yapımını ve onarımını üstlenen müteahhit firmaların faaliyet ve teslimleri,

14. Yabancı uyruklulara (diplomatik temsilcilikler ve mensupları dahil), turistlere veya yurt dışında çalışan Türk vatandaşlarına ülkemizde bulundukları sürede, bedelleri yurt dışındaki sağlık ve sigorta kuruluşlarından tahsil edilmek kaydıyla döviz karşılığı verilecek sağlık hizmetleri,

15. Turizm müesseseleri ile seyahat acentelerinin yurt içindeki ve yurt dışındaki turizm faaliyetleri sırasında yaptıkları döviz karşılığı hizmet satışları,

16. Bedelleri döviz olarak alınmak kaydıyla yurt dışında yerleşik firmalar adına garanti kapsamında gerçekleştirilen bakım ve onarım hizmetiyle, yabancı bandıralı gemi, uçak veya tırların bakımı ve onarımı ile bunlara yapılan mal (yakıt ve madeni yağlar hariç) ve hizmet satışları,

17. Yerli firmalarca, ihraç ürünlerimizin pazarlanması amacıyla yurt dışında mağaza açılması veya işletilmesi,

18. Kamu kurum ve kuruluşlarınca uluslararası ihaleye çıkarılan maden havzalarından rödövans karşılığında maden çıkarımı ve işletmesiyle ilgili üretim faaliyetleri,

19. Yurt içinde yerleşik haber ajanslarınca, yurt dışındaki yayın organlarına görüntülü veya görüntüsüz haber satışları.

4- DÖVİZ KAZANDIRICI FAALİYETLERLE İLGİLİ AÇIKLAMALARIMIZ:

Damga Vergisi Kanununun, Ek 2 inci maddesinde döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kağıtların damga vergisinden istisna olduğu hüküm altına almış fakat döviz kazandırıcı faaliyetlerin tanımı yapılmamıştır. Anılan maddede döviz kazandırıcı faaliyetlerin neler olduğu ile maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasların Maliye Bakanlığı ile Dış Ticaret Müsteşarlığınca birlikte tespit edileceği belirtilmiştir.

Kanun açıkça, Maliye Bakanlığı ile Dış Ticaret Müsteşarlığına tek başlarına ne döviz kazandırıcı faaliyeti tanımlama yetkisi vermiş ne de maddenin uygulama esas ve usullerini tek başlarına tespit etme yetkisi vermiştir. Buna rağmen hem Maliye Bakanlığı hem de Dış Ticaret Müsteşarlığı döviz kazandırıcı faaliyetleri ve kanunun uygulama usul ve esaslarını münferiden çıkardıkları tebliğlerle ayrı ayrı tespit etmişlerdir.

Dış Ticaret Müsteşarlığı 2008/6 nolu tebliğinde; Vergi, resim ve harç istisnasından yararlandırılan hizmet ve faaliyetleri döviz kazandırıcı hizmet ve faaliyetler olarak tanımlamıştır.

Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan tebliğde ihracat dışında diğer döviz kazandırıcı faaliyetler tadadi olarak sayılmak suretiyle tanımlanmış, ancak döviz kazandırıcı faaliyetlerin genel bir tanımının yapılmasından kaçınılmıştır.

4.1-Döviz Kazandırıcı Faaliyet Nedir:

Döviz kazandırıcı faaliyeti sadece mal veya hizmet ihracatı sonucu ülkeye döviz girişi sağlayan işlemler olarak mı anlamak gerekiyor? Yoksa ülkeden daha az döviz çıkışı sağlayan işlemler de döviz kazandırıcı faaliyet midir? Ya da ülkeye net döviz kazandıran faaliyetler midir?

İhracat sonucu kesinlikle ülkeye döviz girişi olmaktadır bu nedenle ihracatın döviz kazandırıcı faaliyet olduğu tartışmasız açık ve nettir. Ayrıca ihracatı yapanın dar veya tam mükellef olmasının önemi yoktur sonuçta ihracatı yapan dar mükellef olsa dahi ihracat işlemleri nedeniyle düzenlenecek kağıtlar damga vergisinden istisna olduğundan damga vergisi ödenmeyecektir.

Maliye Bakanlığınca yayımlanan Tebliğin üçüncü bölümünde, cari yıl yatırım programında yer alan ve kamu kurum ve kuruluşlarınca uluslararası ihaleye çıkarılan yatırımlarda ihaleyi kazanan yabancı firma (Bu kavrama dar mükellefler de dahildir.) olursa, yatırımcı kamu kurum ve kuruluşları ihale konusu mal veya hizmetlerin karşılığını döviz olarak ödeyeceğinden ülkeden döviz çıkışı olacaktır. Bu nedenle bu döviz kazandırıcı bir faaliyet olarak kabul edilmemektedir. Ancak dar mükellef yerine tam mükellef ihaleyi kazanmış olsaydı, ülkeye ne döviz girişi olacaktı ne döviz çıkışı olacaktı dolayısıyla burada da döviz kazandırıcı bir faaliyetten söz edilmemesi gerekmektedir. Bunu bir örnekle açıklamaya çalışalım.

Cari yıl yatırım programında yer alan kamu yatırımlarından uluslararası ihaleye çıkarılan 100 milyon dolarlık makine ve teçhizat alımının ihalesi yapıldığını varsayalım. İhalede, yerli A imalatçı firmasının 90 milyon dolar, yabancı B firmasının 85 milyon dolar, yabancı C firmasının ise 75 milyon dolar teklif verdiğini ve C firmasının ihaleyi kazandığını varsayalım. Bu durumda yatırımcı kamu kurumu ihaleyi kazanan C yabancı firmasına 75 milyon dolar ödeyerek makine ve teçhizatı ithal edecektir. Dolayısıyla ülkeden 75 milyon döviz çıkışı olacaktır bu nedenle döviz kazandırıcı bir faaliyetten bahsedilemez denilecektir. Ancak uluslararası ihaleye çıkan kamu kurumu makine ve teçhizat alımı için 100 milyon dolar ödemeye razıdır. C firması 75 milyon dolar teklif ile kamu kurumunun ödemeye razı olduğu 100 milyon dolara göre ülkeden 25 milyon dolar daha az dövizin çıkmasına neden olmuştur. Ayrıca C firması, B firmasının 85 milyon dolarlık teklifine göre de 75 milyon teklifiyle 10 milyon dolar dövizin ülkede kalmasını sağlamıştır. Diğer taraftan yerli firmanın 90 milyon dolarlık teklifine göre 75 milyon dolarlık teklifi ile C firması devletin kasasından 15 milyon dolar daha az dövizin çıkmasına neden olmuştur.

Dolayısıyla 100.000 dolar dahi olsa, mal veya hizmetin yurt dışına satışı karşılığı ülkeye giren döviz nedeniyle ihracat döviz kazandırıcı faaliyetse, örneğimizde olduğu gibi ülkeden 25 milyon dolar daha az döviz çıkmasına neden olan uluslararası ihaleler de döviz kazandırıcı faaliyettir. Bu nedenle ihracatta olduğu gibi yerli veya yabancı mükellef ayırımı yapılmadan, ülkeden daha az döviz çıkışına neden olan, dolayısıyla kamu harcamalarında döviz tasarrufu sağlayan uluslararası ihalelerde dar mükellefler içinde istisnanın uygulanması gerekmektedir.

4.2-Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerin Tespitini İdareye Bırakan Ek Madde 2 Anayasaya Aykırıdır:

Tekrar vurgulamak gerekirse Damga Vergisi Kanununun Ek 2 inci maddesinde döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kağıtların damga vergisinden istisna olduğu belirtilmesine rağmen döviz kazandırıcı faaliyetlerin tanımı yapılmamıştır. Ancak maddenin son fıkrasında, döviz kazandırıcı faaliyetlerin neler olduğu ve maddesinin uygulanmasına ilişkin usul ve esasların Maliye Bakanlığı ile Dış Ticaret Müsteşarlığı’na birlikte belirlenebileceği hükmedilmiştir.

Anayasanın 73. maddesinin üçüncü fıkrasında; vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin kanunla konulabileceği, değiştirilebileceği veya kaldırılabileceği hükmü yer almaktadır.

Aynı maddenin dördüncü fıkrasında ise vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna verilebilir denilmektedir.

Anayasa'nın 73. maddesinin üçüncü fıkrasında, "Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır." denilerek verginin kanuniliği ilkesi belirtilmiştir. Bu ilke idarenin takdire dayalı keyfi uygulamalarını önleyecek sınırlamaların yasada yer almasını gerektirmekte ve vergi yükümlülüğüne ilişkin düzenlemelerin konulması, değiştirilmesi veya kaldırılmasının yasa ile yapılmasını zorunlu kılmaktadır.

Anayasa Mahkemesi’nin Anayasanın 73. maddesinin kullanımına yönelik vermiş olduğu önemli kararların birkaçına aşağıda yer verilmiştir.

“Anayasa'nın 73. maddesinde öngörülen "vergilerin yasallığı" ilkesi uyarınca, vergilendirme yetkisi yasama organına ait olup yürütme organının yasal dayanak olmaksızın bir idarî işlemle vergi koyma, değiştirme ve kaldırma yetkisi bulunmamaktadır. Ancak yasama organının, vergi alanında her konuyu bütün kapsam ve ayrıntılarıyla düzenlemesinin olanaklı bulunmadığı hallerde, vergilendirmenin temel öğelerini belirleyerek, uygulamaya, tekniğe ve uzmanlığa ilişkin konularda yürütme organına düzenleyici idarî işlemlerde bulunma yetkisi verilebilir. Yürütme organına verilen yetki, vergilendirmenin temel öğelerine ilişkin olmayıp yasayla getirilen düzenlemeyi açıklayıcı ve tamamlayıcı niteliktedir. Yürütme organı, vergilendirme tekniğine ve ayrıntılara ilişkin konuları düzenlerken vergi yasalarının sınırları içinde kalmak zorundadır ….”[5]

“Bireylerin sosyal ve ekonomik durumlarını etkileyecek keyfi uygulamalara neden olunmaması için, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay, matrah, oran, tarh, tahakkuk, tahsil, yaptırım ve zamanaşımı gibi vergilendirmenin belli başlı temel öğelerinin yasalarla belirlenmesi gerekir. Ancak, yasa ile her konuyu bütün ayrıntılarıyla düzenlemenin olanaklı bulunmadığı durumlarda, çerçevesi çizilerek bu sınırlar içinde kalmak koşuluyla uygulamaya ilişkin konularda yürütme organına açıklayıcı ve tamamlayıcı nitelikte düzenleyici idari işlem yapma yetkisi verilebilir.

Anayasa'nın 73. maddesinin dördüncü fıkrasında, "Vergi, resim, harç ve benzeri yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna verilebilir" denilmektedir. Buna göre, Bakanlar Kurulu, 73. maddenin dördüncü fıkrasında sayılan konularda, yasanın belirttiği alt ve üst sınırlar içinde değişiklik yapabilecek, ancak bu sınırları aşacak biçimde herhangi bir düzenleme getiremeyecektir.

Bakanlar Kurulu'na verilen bu yetki, vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin kanunla konulup değiştirilebileceği ilkesinin, çerçevesi Anayasa ile belirlenmiş bir istisnasıdır. Anayasa ile Bakanlar Kurulu'na verilen bu yetkinin yürütmenin başka bir organına verilmesi mümkün değildir.

Vergi yasalarında sosyal, ekonomik, mali ve kültürel amaçlı kimi muaflık, istisna ve indirimler getirilmesi, yasa koyucunun takdirine bağlı bir konudur. Verginin bir bölümünden (indirim) veya tümünden vazgeçme ya da vergi kapsamındaki kimi konuları (istisna) veya kişileri (muaflık) vergi dışında tutma işlemi de en az vergi koyma ölçüsünde büyük önem taşımaktadır. Vergilendirmede esas kural, vergilerin yasayla konulup, değiştirilmesi veya kaldırılmasıdır. Buna göre, birtakım nedenlerle, kimi kişi veya konuların vergi dışında bırakılması ya da bir kısım vergiden vazgeçilmesi hususlarının da yasalarla belirlenmiş olması gerekmektedir.”[6]

Anayasanın 73. maddesiyle ilgili Anayasa Mahkemesi kararlarında açık ve net belirtildiği üzere vergilerin kanuniliği ilkesi gereği vergiler, halkın seçtiği meclis tarafından yasayla konacak yasayla kaldırılacaktır. Ancak teknik olarak vergiyle ilgili her hususun mecliste yasayla düzenlenmesi mümkün olmadığından Bakanlar Kuruluna, yasayla belirlenmiş sınırlar içinde düzenleme yapma yetkisi verilmiştir.

Anayasa Mahkemesi bir başka kararında aşağıdaki belirlemeyi yapmıştır.

“Anayasa'nın 2. maddesinde, Türkiye Cumhuriyetinin Başlangıç'ta belirtilen temel ilkelere dayanan bir devlet olduğu vurgulanmış 176. maddesi ile de Anayasa metni içinde olduğu açıklanan "Başlangıç" bölümünde güçler ayrılığı ilkesine yer verilmiş; Yasama, yürütme ve yargı yetkilerini kullanacak organlar da Anayasa'nın 7., 8. ve 9. maddelerinde gösterilmiştir. Bu bağlamda, Anayasa'nın 7. maddesinde, yasama yetkisinin TBMM'nce kullanılacağı ve devredilemeyeceği öngörülmüştür. Yasa'da temel kurallar konmadan, ölçüsü ve sınırı belirlenmeden yürütme organına yetki verilmesi Anayasa'nın 7. maddesine aykırı düşer.”[7]

Kanun koyucu, istisnayı düzenleyen bazı yasalarda vergilendirilmesi istenilmeyen konuları genel tanımla veya tanımlanmadan geçiştirip detay tanım yapma yetkisini Bakanlar Kuruluna hatta İdareye bırakmaktadır. Bakanlar Kurulu veya İdare kanundan aldığı bu yetkiyi kullanırken bazen kendini yasa koyucu yerine koyup, vergi dışı bırakılmak istenilen konuyu ya da vergi dışı bırakılmak istenilen mükellef grubunu çok genişletmekte veya daraltmaktadır. Bu da yasa koyucunun yasa yapılırken vergi dışı kalmasını arzuladığı kişi veya konuların Bakanlar Kurulu veya İdare tarafından daraltılıp genişletilmesine neden olmaktadır.

Bu nedenle istisnayı düzenleyen kanun maddelerinin kanun koyucu tarafından vergilendirilmesi istenilmeyen konunun veya kişinin uygulamada tereddüde yer vermeyecek şekilde düzenlenmiş olması gerekmektedir. Bu bağlamda Damga Vergisi Kanunun Ek 2 inci maddesi Anayasaya aykırıdır.

4.3-Tebliğ ile Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerin Neler Olduğunu Belirlenirken İstisnanın Uygulama Alanı Sınırlandırılmıştır:

Diğer döviz kazandırıcı faaliyetlerin neler olduğu Maliye Bakanlığı tarafından tadadi olarak sayılmış olup genel bir tanıma yer verilmemiştir. Bakanlık döviz kazandırıcı faaliyetleri tadadi olarak sayar iken döviz kazandırıcı faaliyet ve işlemlerin yanında bu faaliyet ve işlemleri yapması gereken kişileri de belirtmiştir.

Tebliğin “3.1 Bölümü”nde ihracat, döviz kazandırıcı faaliyet olarak belirtilmiş olup ihracat işlemlerini yapan mükelleflerin yerli veya yabancı (tam veya dar) mükellef olması gerektiği konusunda bir belirleme yapılmamıştır. Dolayısıyla ihracat yapanın yerli firma, yerli imalatçı firma veya dar mükellef olmasının bir önemi yoktur. İhracat yapan firma dar mükellef de olsa ihracat işlemleri nedeniyle düzenlenecek kağıtlar için damga vergisi ödemeyecektir.

Ancak Tebliğin 3.2 Bölümünün 18 inci bendi hariç diğer bentlerinde belirtilen faaliyetleri yerli firmaların veya yerli imalatçı firmaların yapması halinde döviz kazandırıcı faaliyet olarak kabul edileceği dar mükellef olması halinde bu faaliyetlerin döviz kazandırıcı faaliyet olarak kabul edilmeyeceği belirtilmiştir. Dolayısıyla 3.1 Bölümde belirtilen ihracatı yaptığında örneğin bir dar mükellef, damga vergisi istisnadan yararlanacak ama 3.2. Bölümde belirtilen döviz kazandırıcı faaliyeti yaptığında damga vergisi istisnasından yararlanamayacaktır.

3.2 Bölümünün 18. bendinde “kamu kurum ve kuruluşlarınca uluslararası ihaleye çıkarılan maden havzalarından rödövans karşılığında maden çıkarımı ve işletmesiyle ilgili üretim faaliyetleri” nin dar mükellef veya tam mükellef tarafından yapılması konusunda bir sınırlama yapılmamıştır. Bu nedenle kamu kurumundan rödövans karşılığı maden çıkarımı veya işletmesi ihalesini alan dar mükellef bir kurum da istisnadan yararlanabilecektir.

Anayasamıza göre, herkes, dil, ırk, renk, cinsiyet, siyasî düşünce, felsefî inanç, din, mezhep ve benzeri sebeplerle ayırım gözetilmeksizin kanun önünde eşit olup, devlet organları ve idare makamları bütün işlemlerinde kanun önünde eşitlik ilkesine uygun olarak hareket etmek zorundadırlar.

Ancak yasa koyucu ekonomik, siyasi gerekçelerle ya da kişiler arasında vergi adaletini sağlamak amacıyla vergiye tabi olan faaliyetleri veya kişileri verginin dışında bırakabilmektedir. Bunu da yasa koyucu Anayasanın 73 üncü maddesinden aldığı yetkiyle vergi kanunlarında istisna veya muafiyet düzenlemeleriyle yapmaktadır.

Bilindiği üzere vergide istisna; vergiye tabi olması gereken faaliyet, işlem veya fiillerin çeşitli nedenlerle kanun koyucu tarafından vergilendirilmesinden vazgeçilmesidir. Muafiyet ise gerçek veya tüzel kişi ile grupların vergi mükellefi olarak vergi ödemesi gerekirken kanun koyucu tarafından vergi dışı bırakılmasıdır.

Ayrıca Anayasamızın 167 inci maddesine göre, Ülke ekonomisinin yararına olmak üzere dış ticaretin düzenlenmesi amacıyla ithalat, ihracat ve diğer dış ticaret işlemleri üzerine ek malî yükümlülükler koymaya ve bunları kaldırmaya kanunla Bakanlar Kuruluna yetki verilebilmektedir. Ancak bu ek mali yükümlülükler vergi ve benzeri yükümlülükler dışında kalan mali yükümlüklerdir. Anlaşılması gerektiği üzere Anayasamız, ülke yararına dahi olsa yürütme organına vergi ve benzeri mali yükümlülük koyma veya kaldırma yetkisini vermemiştir.

Anayasanın vergi ve benzeri mali yükümlülüklerini düzenleyen maddelerinden ne anlaşılması gerektiğine yönelik olarak makalemizde verilen anayasa mahkemesi kararlarında da belirtildiği üzere, yasal düzenlemenin uygulanmasıyla ilgili olarak idarenin, sadece açıklayıcı ve tamamlayıcı nitelikte düzenleme yapma yetkisi olup yetkisini kullanırken yasal düzenlemenin sınırları içinde hareket etme zorunluluğu vardır. Ancak Maliye Bakanlığı, Damga Vergisi Kanununun Ek 2 inci maddesinin son paragrafı tarafından verilen, döviz kazandırıcı faaliyetlerin neler olduğu ve uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirleme yetkisini, çıkardığı tebliğlerle kullanırken, kendisini kanun koyucu yerine koyarak tam ve dar mükellef ayırımı yapmış ve istisnayı dar mükellefler aleyhine kaldırmıştır.

Bu nedenle 1 seri no’lu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında tebliğin Diğer Döviz Kazandırıcı Faaliyetler bölümü kanunla kendisine verilen yetkiyi aşan bir düzenleme olması nedeniyle Anayasanın mali yükümleri düzenleyen maddelerine aykırıdır.

4.4-Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerle İlgili Maliye Bakanlığı Uygulaması

Maliye Bakanlığı, Damga Vergisi Kanunu Ek madde 2’nin Uygulamasına İlişkin Esasları 1 Seri No’lu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğ’in 4. Bölümünde düzenlemiştir.

Bu tebliğe göre, diğer döviz kazandırıcı faaliyetler için bu konuda düzenlenmiş “Vergi Resim Harç İstisnası Belgesi” nin ibrazı üzerine, belgede yer alan esaslar dikkate alınarak, ilgili kuruluşlarca başka bir belge aranmaksızın re’sen damga vergisi ve harç istisnası uygulanacaktır. Ancak damga vergisi ve harç istisnasının uygulanabilmesi için, vergi ve harca konu işlemin, sözü edilen belgelerin geçerlilik süresi içerisinde yapılması şartı aranacaktır.

Belgenin alınmasından önce veya belgenin geçerlilik süresinin dolmasından sonra, belgeye bağlanan iş ile ilgili olarak yapılan işlemlere, damga vergisi ve harç istisnası tatbik edilmeyecektir.

İdare verdiği muktezalarda da bu düzenlemeye sıkı sıkı bağlı kalmıştır. Damga vergisi istisnasının uygulanabilmesi için belge ibrazı ve belgenin geçerlilik süresi içinde ibrazını zorunlu tuttuğunu gösteren muktezaların bazılarına aşağıda yer verilmiştir.

“…….Bu itibarla, Damga Vergisi Kanununun Ek 2 nci maddesinde tanınan damga vergisi istisnasının uygulanabilmesi için şirketiniz adına söz konusu iş için Dış Ticaret Müsteşarlığı tarafından düzenlenmiş Vergi, Resim, Harç İstisnası Belgesinin bulunması ve söz konusu sözleşmenin Vergi, Resim, Harç İstisnası Belgesinin geçerlilik süresi içinde imzalanması gerekmektedir.

Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde, şirketiniz adına düzenlenmiş bir vergi resim harç istisnası belgesi bulunmadığı dikkate alındığında, .....Ltd. Şti. İş Ortaklığı ile aranızda düzenlenecek dağıtım transformatör üretimi ve satışı sözleşmesinin damga vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunmamakta olup, sözleşmeye ait damga vergisinin şirketiniz tarafından ödenmesi gerekmektedir…………..[8]”

“……..İlgide kayıtlı yazınız eki ... tarihli ve ... sayılı Vergi, Resim ve Harç İstisnası Belgesinin incelenmesinden, belgenin Dış Ticaret Müsteşarlığınca yayımlanan İhracat: 2008/6 sayılı tebliğin 6/3-a-1 maddesine istinaden düzenlendiği, bu maddenin de Damga Vergisi Kanununun Ek 2 nci maddesi hükmünün uygulanmasına ilişkin Bakanlığımızca yayımlanan (1) Seri No.lu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğin (3.2.1.1) fıkrasına tekabül ettiği anlaşılmıştır.

Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde, vergi resim harç istisnası belgesine konu işle ilgili olarak alınan ihale kararına, söz konusu işin kararın alındığı yıl yatırım programında yer alan kamu yatırımlarından olduğunun tevsiki kaydıyla, aynı Tebliğin (4.3) ve (4.6) fıkraları uyarınca re'sen damga vergisi istisnası uygulanması; ayrıca belgede yazılı tutarı geçmemek kaydıyla belgenin geçerlilik süresinde düzenlenen sözleşme ve hak ediş ödemelerine ilişkin kağıtların damga vergisinden istisna tutulması mümkün bulunmaktadır…………...[9]”

Damga Vergisi Kanunun Ek Madde 2 de, Döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kâğıtlar damga vergisinden müstesna oldu belirtildikten sonra maddenin uygulamasına ilişkin usul ve esasların Maliye Bakanlığı ile Dış Ticaret Müsteşarlığı tarafından birlikte belirleneceği belirtilmiş olup kanun maddesi istisnanın uygulamasına ilişkin bir sınırlama veya çerçeve çizmemiştir.

Ancak Maliye Bakanlığı Ek Madde 2 den aldığı yetkiye dayanarak yaptığı düzenleyici tebliğde, istisnanın uygulanmasını istisna belgesine ve bu belgenin geçerlilik süresine bağlamıştır. Böylece Bakanlık, istisnanın uygulamasını belgeye ve belgenin geçerlilik süresine bağlayarak istisnanın uygulamasını daraltmış ve yetkisi olmadığı halde istisnanın uygulamasına ilişkin bir sınırlama ve daraltıcı bir çerçeve çizmiştir.

Bilindiği üzere, Anayasamıza göre Vergi Hukuku alanında düzenlemeler ancak yasa ile yapılır. Nitekim Anayasanın 73. Maddesi 3. Fıkra düzenlemesi “Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır.” şeklindedir. Ve yine aynı maddenin son fıkrasına göre “Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna verilebilir.”

Anayasanın 115 inci maddesine göre Bakanlar Kurulu, kanunun uygulanmasını göstermek veya emrettiği işleri belirtmek üzere, kanunlara aykırı olmamak ve Danıştayın incelemesinden geçirilmek şartıyla tüzükler çıkarabilir.

Anayasanın 124 üncü maddesine göre ise başbakanlık, bakanlıklar ve kamu tüzelkişileri, kendi görev alanlarını ilgilendiren kanunların ve tüzüklerin uygulanmasını sağlamak üzere ve bunlara aykırı olmamak şartıyla, yönetmelikler çıkarabilirler.

Anayasamızda yukarıda belirtildiği gibi yasa, tüzük ve yönetmeliklere ilişkin düzenleme mevcuttur. Bunların dışında kalan tebliğ, kararname, talimat, yönerge, genelge, sirküler vb. diğer idari düzenlemeler de Anayasa maddesiyle düzenlenmemiş olsa da tüzük ve yönetmelik gibi temel metinlere aykırı olmamalıdır. Söz konusu idari işlemler kanun koyucu tarafından yürütmeye bırakılan düzenleme alanlarıdır. Yasaca belirlenen durumun uygulanmasına ait teknik düzenlemeler ve ayrıntılardır.

Anayasa Mahkemesi bir kararında; “Anayasa'nın tüzükleri düzenleyen 115. maddesinde, kanunlarla yürütme organına bırakılan sınırlı alan ile kanun hükümlerinin uygulanması alanında Bakanlar Kuruluna tüzük çıkarma yetkisi verilmiştir. 124. madde ile kanun ve tüzüklerin uygulanması sağlanmak üzere Bakanlıklar ve kamu tüzelkişilerine yönetmelik çıkarma yetkisi tanınmıştır. İki temel idari düzenleme biçimi olan tüzük ve yönetmelikler hakkında konulan bu esasların diğer düzenleme biçimleri için de geçerli olduğunu kabul etmek gerekir. Zira tüzük ve yönetmelikler için konulan sınırlamaların diğer düzenleyici idari metinler için kabul edilmemesi, üst yasal metinler için konulan sınırlamanın alt yasal metinler için kabul edilmeyeceği anlamına gelir. Bu biçimde bir yorumun yapılmayacağı açıktır.

Yürütme organı ve idare değişik isimler altında düzenleme yapmaktadır. Uygulamada tüzük, kararname, yönetmelik, talimat, yönerge, genelge, sirküler, karar, tebliğ gibi isimler altında idari düzenlemeler görülmektedir. Bu düzenlemelerin ismi ne olursa olsun tüzük ve yönetmeliklerin biçimsel özellikleri saklı kalma kaydıyla bütün idari düzenlemelerin Anayasal ve hukukî temelleri aynıdır.”[10] Denilmektedir.

Yukarıdaki kararda yer alan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere İdare kanunların uygulanması sağlamak için düzenlemeler ve açıklamalar yapabilir. Ancak bunlar temel yasaya aykırı olamayacağı gibi yasanın uygulamasına sınırlama getirecek düzenlemeler olamaz.

Bu nedenle 1 Seri No.lu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğin, “Uygulamaya İlişkin Esaslar”ın açıklandığı 4. Bölümündeki düzenlemeler Damga Vergisi Kanunun Ek 2 inci maddesinde yer alan döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemlerle ilgili olarak düzenlenecek kağıtlara uygulanacak istisnayı, istisna belgesi alınmasını şart koşması ve bu belgenin geçerlilik süresiyle sınırladığı için hukuka uygun değildir.

5- SONUÇ:

Damga Vergisi Kanunu Ek Madde 2’ye göre döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemlerle ilgili olarak düzenlenecek kağıtlar damga vergisinden istisna olup döviz kazandırıcı faaliyetlerin neler olduğu ve istisnanın uygulamasına ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığı ile Dış Ticaret Müsteşarlığı tarafından birlikte tespit edileceği hüküm altına alınmıştır.

Maliye Bakanlığı, 1 Seri No.lu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğin 3.bölümünde döviz kazandırıcı faaliyetleri, İhracat İşlemleri ve Diğer Döviz Kazandırıcı Faaliyetler ana başlıkları altında tanımlamıştır. İstisnanın uygulamasına ilişkin usul ve esasları da aynı tebliğin 4. Bölümünde belirlemiştir.

Kanunun Ek Madde 2 si Maliye Bakanlığı ile Dış Ticaret Müsteşarlığına birlikte istisnanın uygulanmasına ilişkin açıklama ve düzenleme yapma yetkisi vermiştir.

Bakanlık bu yetkisini kullanırken kendisini kanun koyucu yerine koyarak, 1 Seri No.lu Tebliğin 3. bölümün Diğer Döviz Kazandırıcı Faaliyetler başlıklı alt bölümünde istisnanın uygulamasını özellikle dar mükellefler aleyhine daraltmıştır. Aynı tebliğin uygulamaya ilişkin 4. Bölümünde istisnanın uygulamasını, kanunda olmamasına rağmen Dış Ticaret Müsteşarlığından alınacak belgeye ve bu belgenin geçerlilik süresiyle sınırlamıştır.

TC Anayasası, kanun yapma yetkisini yasama organına, yürütme organına da kanunlara aykırı olmamak şartıyla kanunların uygulamasını sağlama ve düzenleme yetkisi vermiştir. Yasama organı Anayasaya aykırı kanun çıkaramayacağı gibi idarenin de hiçbir şekilde yasa koyucu gibi hareket ederek düzenleme yapmaması gerektiğini düşünüyoruz.

KAYNAKÇA:

-Türkiye Cumhuriyeti 1982 Anayasası

-Anayasa Mahkemesi Kararları

-488 Sayılı Damga Vergisi Kanunu

-1,2,3,4 Seri nolu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğ.

-5 Seri nolu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğ (Seri No:1) de Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ.

-23.12.1999 tarih ve 99/13812 sayılı İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Karar.

-İhracat, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ (İhracat:2000/1)

-Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ (İhracat:2008/6)

-Gelir İdaresi Başkanlığı Muktezaları

[1] Söz konusu Tebliğlerde, 19.07.2006, 16.03.2007, 05.12.2008 ve 21.03.2012 tarihli Resmi Gazeteler de Dış Ticaret Müsteşarlığı tarafından yayımlanan sırasıyla 2000/1, 2007/3, 2008/6 (bu tebliğle 2000/1 sayılı tebliğ yürürlükten kaldırılmış olup kaldırılan tebliğin yerini almıştır.) ve 2012/6 sayılı, Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan sırasıyla 2, 3, 4 ve 5 nolu Tebliğler ile birbirine benzer değişiklikler yapılmıştır.

[2] Dış Ticaret Müsteşarlığı tarafından yayımlanan İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ (İhracat:2008/6)

[3] Yerli Firma:6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre kurulmuş ve vergi uygulamaları bakımından Türkiye’de tam mükellef olan firmalardır. (İHRACAT:2008/6) (4 Seri nolu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğ)

[4] Yerli İmalatçı Firma:6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre kurulmuş, vergi uygulamaları bakımından Türkiye’de tam mükellef olan ve üretim faaliyetinde bulunan firmalar. (İHRACAT:2008/6) (4 Seri nolu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğ)

[5] Anayasa Mahkemesi 14.05.1997 tarih ve Esas:1996/75 Karar:1997/50 sayılı kararı.

[6] Anayasa Mahkemesi 15.07.2004 tarih ve Esas:2003/33 Karar:2004/101 sayılı kararı.

[7] Anayasa Mahkemesi 09.04.1997 tarih E:1997/35- K:1997/45

[8] 26/08/2011 tarih, Sayı :B.07.1.GİB.4.10.15.01-2010-DVK-468/-89

[9] 21/05/2010 tarih, Sayı :B.07.1.GİB.4.45.15.01-DVK-14

[10] Anayasa Mahkemesi 25.05.1993 tarih E:1993/3 -K:1993/20

Son Paylaşımlar

Hepsini Gör

Tayyar Ateş Yeminli Mali Müşavirlik

Merkez Mah. Perihan Sk. No:67/1 Emin Bey Apt. Kat:4 D:5 Şişli / İstanbul 

+90 212 219 74 81