Ara
  • Olga Ateş

Yatırım Teşvik Belgesi Sahibi Mükelleflere Belge Kapsamında Teslim Edilen Makine, Teçhizat ve Hizmet

Özgür ALTIN AKYÜZ*, Sinem YEŞİLDAĞ DEMİR**

Yaklaşım Dergisi

I- GİRİŞ

Vergide istisna, bir diğer ismiyle vergide ayrıcalık, vergi kanunlarında vergilendirilmesi öngörülen bir konunun veya nesnenin kısmen veya tamamen, sürekli veya geçici olarak vergi dışı bırakılmasıdır. Vergisel boyut bakımından bir kamu harcaması (devletin alacağı gelirden vazgeçmesi) olan vergiden istisna temelde ekonomik, mali ve sosyal amaçlarla belli bazı faaliyetleri desteklemek için gerçekleştirilir ve ülke açısından kamu harcaması niteliğinde bir vergi kaybıdır. Bu vergi kaybını ise en aza indirgemek için istisnalara bazı sınırlamalar getirilmiştir. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 13. maddesinin (d) bendinde yatırımları artırmak, ekonomiyi kalkındırmak adına Yatırım Teşvik Belgesi sahibi mükelleflere belge kapsamındaki makine ve teçhizat teslimleri katma değer vergisinden (KDV) istisna edilmiştir.

Bu yazımızda Yatırım Teşvik Belgesi kapsamında istisna kapsamına giren makine ve teçhizatlara yer verilecek olup, Yatırım Teşvik Belgesi kapsamında makine ve teçhizatlara ilişkin sonradan alınan montaj, kurulum, imal, onarım, bakım vb. hizmetlerin istisna karşısındaki durumuna getirilen sınırlamalardan bahsedilerek, KDV karşısındaki durumu açıklanacak devamında ise yasal mevzuat ve mali idarenin görüşlerine ayrıca yer verilerek konunun daha iyi anlaşılması sağlanacaktır.

II-GENEL AÇIKLAMALAR

KDV Kanunu’nun 13. maddesinin (d) bendinde Yatırım Teşvik Belgesi sahibi mükelleflere belge kapsamındaki makine ve teçhizat teslimleri KDV’den istisna edilmiştir. Buna göre ilgili belge sahibi mükellefler belge kapsamındaki makine ve teçhizatları üretim faaliyetinde kullanmak üzere aldıklarında bu alışları için satıcıya KDV ödememektedirler.

Bir malın istisnadan yararlanabilmesi için, öncelikle yatırım teşvik belgesi eki listede yer alması ve makine-teçhizat niteliğinde olması, bu makine-teçhizatın kullanıldığı faaliyetlerin tamamen veya kısmen indirim hakkı tanınan işlemlerden oluşması gerekmektedir.

III- YATIRIM TEŞVİK BELGESİ KAPSAMINDA İSTİSNA UYGULANABİLECEK MAKİNA VE TEÇHİZATLAR İLE BUNLARA İLİŞKİN VERİLEN HİZMETLER

A- YATIRIM TEŞVİK BELGESİ KAPSAMINDA İSTİSNA UYGULANABİLECEK MAKİNA VE TEÇHİZATLAR

01.05.2014 tarihinde yürürlüğe giren KDV Genel Uygulama Tebliği’nin([1]) II/B-5.1. bölümündeki açıklamalara göre; söz konusu istisna uygulaması bakımından makine ve teçhizat, amortismana tabi iktisadi kıymet niteliği taşıyan ve mal ve hizmet üretiminde kullanılan sabit kıymetleri ifade etmektedir.

Anılan Tebliğ hükümlerine göre, yatırım teşvik belgesi kapsamındaki makine ve teçhizatlar şöyledir:

- Yüklü ağırlığı 45 tonu geçen offroadtruck tipi kamyonlar ile karayoluna çıkması mümkün olmayan kaya tipi damperli kamyonlar, madencilikte kullanılan damperli kamyonlar, mikserli kamyonlar (beton pompası, silobas vb. monteli olanlar dahil), frigorifik kamyonlar, semi veya frigorifik treylerler, forkliftler, iş makineleri, vinçler, tarım makineleri ve benzerlerinin teslimi ve ithali.

- Hastane yatırımlarına ilişkin teşvik belgelerinde yer alan ambulanslar, hastane yatırımları bakımından makine ve teçhizat niteliğinde olduklarından, bunların tesliminde de istisna uygulanır.

- Yalnızca havaalanlarında yolcuları terminalden uçağa ve uçaktan terminale taşımak için kullanılan ve trafiğe çıkmayan apron otobüsü teslimleri de apron dışında taşımacılık işi yapmamaları kaydıyla, bu istisna kapsamında değerlendirilir.

- Teşvik belgesi eki listede yer alan set, ünite, sistem, takım ve benzerini oluşturan makine ve teçhizat teslimlerinde de bu istisna kapsamında işlem tesis edilir. Set, ünite, sistem, takım ve benzerini oluşturan muhtelif makine ve teçhizatın kısmi teslimleri de istisna kapsamındadır.

Yine KDV Genel Uygulama Tebliği’nin aynı bölümünde istisna uygulamasına konu olamayacak mallara yönelik açıklamalara da yer verilmiştir. Buna göre aşağıda sayılan malların tesliminde KDV istisnası uygulanmayacaktır.

- Sarf malzemeleri ve yedek parçalar ile hizmet üretiminde doğrudan ve zorunlu olarak kullanılanlar dışındaki masa, sandalye, koltuk, dolap, mefruşat gibi demirbaşlar makine ve teçhizat niteliğinde olmadığından istisna kapsamına girmez.

- Taşıt araçları da makine ve teçhizat kapsamına girmez. Bu nedenle otomobil, panel, arazi taşıtı, otobüs (Belediyeler ve İl Özel İdareleri ile bunların bağlı kuruluşları ve hisselerinin tamamına sahip oldukları şirketlerce şehir içi yolcu taşımacılığında kullanılmak üzere iktisap edilecek olanlar hariç), minibüs, kamyonet, kamyon, treyler ve çekici (Euro normlarına uygun yeşil motoru haiz olan çekiciler hariç) gibi taşıt araçları istisnadan faydalanamaz.

- Bunun yanında KDV Genel Uygulama Tebliği’nin II/B-5.1. bölümündeki açıklamalara göre makine ve teçhizat gibi mal niteliği taşımayan lisans, yazılım, bilgisayar programı ve benzeri ürünlere de teşvik belgesi eki listede yer verilmiş olsalar dahi istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir.

B- YATIRIM TEŞVİK BELGESİ KAPSAMINDA İSTİSNA UYGULANABİLECEK MAKİNA VE TEÇHİZATLARA İLİŞKİN VERİLEN HİZMETLER

Yatırım Teşvik Belgesi kapsamında alınacak mallara ilişkin hizmet teslimlerinin doğması halinde, bu hizmetlerin tamamının istisna kapsamında sayılması mümkün değildir. Buna göre hangi hizmetlerin istisna kapsamında sayılacağı KDV Genel Uygulama Tebliği’nde açıkça belirtilmiştir. Anılan Tebliğ’in II/B-5.1. bölümünde; “Teşvik belgesi eki listelerde yer alan ve teşvik belgesi sahibi mükellefe bir bütün halinde teslimine teknik olarak imkân olmadığı için yatırım mahallinde kurulumu, montajı gerçekleştirilen makine-teçhizat istisna kapsamındadır. Bu uygulamada, bizzat teslimi yapan mükellef tarafından yatırım mahallindeki kurulum ve montaj işleri, teslimden ayrı olarak fiyatlandırılmadığı sürece hizmet olarak değerlendirilip istisna dışında tutulmaz, istisna kurulum ve montaj dâhil toplam bedele uygulanır.

Ancak, teşvik belgeli yatırım mallarına teslimden ayrı olarak verilen tadil, bakım, onarım gibi hizmetler ile başka mükelleflerden alınan (teslimi yapan mükellef tarafından alt yüklenicilerden alınan ve bedeli yatırım teşvik belgesi sahibi mükellefe ayrıca yansıtılanlar dahil) kurulum, montaj ve benzeri hizmetler istisna kapsamında değerlendirilmez.” şeklinde açıklama yapılmıştır.

Yukarıdaki açıklamalar doğrultusunda Yatırım Teşvik Belgesi kapsamındaki makine ve teçhizatlara ilişkin olarak alınan hizmetlerle ilgili olarak istisna kapsamında olup olmadığını değerlendirmek için üç temel noktaya dikkat edilmesi gerekmektedir.

- Birincisi, Yatırım Teşvik Belgesi kapsamında alınan makine ve teçhizata ilişkin, bizzat teslimi yapan mükellef tarafından yatırım mahallindeki kurulum ve montaj işleri, teslimden ayrı olarak fiyatlandırılmadığı sürece istisna kapsamına dahil edilecektir.

- İkincisi, Yatırım Teşvik Belgesi kapsamındaki bir malın ithal edilmesinden veya yurt içinde tesliminin gerçekleştirilmesinden sonra ayrı olarak verilen tadil, bakım, onarım gibi hizmetlerin istisna dışında değerlendirilip KDV’ye tabi tutulması gerekmektedir.

- Üçüncüsü ise, başka mükelleflerden alınan (teslimi yapan mükellef tarafından alt yüklenicilerden alınan ve bedeli yatırım teşvik belgesi sahibi mükellefe ayrıca yansıtılanlar dahil) kurulum, montaj ve benzeri hizmetlerin istisna dışında değerlendirilip KDV’ye tabi tutulmasıdır.

C- MALİ İDARENİN KONUYA İLİŞKİN GÖRÜŞÜ

Yatırım Teşvik Belgesi kapsamında satışa sunulan makine ve teçhizatlara ilişkin teslimler sırasında veya sonrasında verilen hizmetlerin KDV’ye tabi olup olmadığı veya istisna hükmünden faydalanıp faydalanmayacağı konusu idarenin gündemini de sıkça meşgul etmiştir.

Konu ile ilgili idarenin vermiş olduğu birçok özelge bulunmaktadır.

“…teşvik belgesinde yer alan makine ve teçhizatların tesliminden sonra yapılan imal ve montaj işleri de dahil toplam bedel üzerinden istisna uygulanması, ancak bu unsurlar için ayrıca fatura düzenlenmesi halinde bu tutarlar düşülerek sadece makine ve teçhizat için istisna uygulanması gerekmektedir. Ayrıca, teşvik belgesi yatırım mallarına teslimden ayrı olarak verilen tadil, bakım, onarım, denetleme gibi hizmetler ile başka mükelleflerden alınan kurulum hizmetlerinin istisna kapsamında değerlendirilmeyeceği tabidir.”([2])

“…teşvik belgesi eki listelerde yer alan ve teşvik belgesi sahibi firmaya bir bütün halinde teslimine teknik olarak imkan olmadığı için, yatırım mahallinde kurulumu gerçekleştirilen makine, teçhizat ve sistemlerinde 13/d maddesindeki istisna kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir. Bu uygulamada yatırım mahallindeki inşaat ve montaj işleri hizmet olarak değerlendirilip istisna dışında tutulmayacak, istisna bu unsurlarda dahil toplam bedele uygulanacaktır.

Teşvik belgesinde yer alan makine ve teçhizatların tesliminden sonra yapılan imal ve montaj işleri de dahil toplam bedel üzerinden istisna uygulanması, ancak bu unsurlar için ayrıca fatura düzenlenmesi halinde bu tutarlar düşülerek sadece makine ve teçhizat için istisna uygulanması gerekmektedir. Ayrıca, teşvik belgesi yatırım mallarına teslimden ayrı olarak verilen tadil, bakım, onarım, denetleme gibi hizmetler ile başka mükelleflerden alınan kurulum hizmetlerinin istisna kapsamında değerlendirilmeyeceği tabiidir.

Buna göre, teşvik belgesi sahibi firmaya, belge ekinde yer alan makine ve teçhizatların tesliminden ayrı olarak tarafınızdan verilen otomosyon kurulum hizmetinin KDV Kanunu’nun 13/d maddesinde yer alan istisna hükmü kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.([3])

Öte yandan yukarıda yer alan özelgeler KDV Genel Uygulama Tebliği’nin yayınlandığı tarihten önceki yıllara ait olduğundan, o yıllardaki makine ve montaj hizmetlerin ayrı olarak faturalandırma şartı yeni tebliğ ile yerini ayrı olarak fiyatlandırma şartına bırakmıştır.

D- KONUYA İLİŞKİN TARAFIMIZDAN YAPILAN DEĞERLENDİRME

Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinde, “Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır” hükmü yer almaktadır. Vergi Usul Kanunu’nun 269. maddesinde ise gayrimenkullerin maliyet bedeli ile değerleneceğinden bahsedilmiş ve akabinde gayrimenkulden nelerin anlaşılması gerektiği yine aynı maddede tadadi olarak sayılmıştır. Bunlardan bir tanesi de tesisat ve makinelerdir. Anılan Kanun’un “Gayrimenkullerde Maliyet Bedeline Giren Giderler” başlıklı 270. maddesinde ise makine ve teçhizatların maliyet bedeline gümrük vergilerinin, nakliye ve montaj giderlerinin ekleneceği hüküm altına alınmıştır. Yani bize göre Yatırım Teşvik Belgesi kapsamında yer alan makine teçhizatların montaj giderleri ayrı olarak fiyatlandırılsa bile, bu tür giderler makine ve teçhizatların maliyet bedelinin bir unsurudur. Dolayısıyla alınan montaj hizmeti ile ayrı olarak fiyatlandırılsa bile KDV Kanunu’nun 13/d maddesinde yer alan istisna hükmü kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir.

IV- SONUÇ

KDV Kanunu’nun 13. maddesinin (d) bendinde Yatırım Teşvik Belgesi sahibi mükelleflere belge kapsamındaki makine ve teçhizat teslimleri KDV’den istisna edilmiş olup, KDV Genel Uygulama Tebliği’nde konuyla ilgili yukarıda bahsedildiği üzere bizzat teslimi yapan mükellef tarafından yatırım mahallindeki kurulum ve montaj işleri teslimden ayrı olarak fiyatlandırılmadığı sürece istisna kapsamında değerlendirilecek ve istisna montaj ve bakım dahil toplam bedele uygulanacaktır. Öte yandan yine aynı Tebliğ’e göre yatırım teşvik belgeli yatırım mallarına teslimden ayrı olarak verilen tadil, bakım, onarım gibi hizmetler ile başka mükelleflerden alınan (teslimi yapan mükellef tarafından alt yüklenicilerden alınan ve bedeli Yatırım Teşvik Belgesi sahibi mükellefe ayrıca yansıtılanlar dahil) kurulum, montaj ve benzeri hizmetler ise istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir.

(*) Vergi Müfettişi

(**) Vergi Müfettiş Yrd.

[1] 26.04.2014 tarih ve 28983 sayılı Resmi Gazete ’de yayımlanmıştır.

[2] Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 06.09.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.17.01-KDV-4:2010-14013-06/-697 sayılı özelgesi

[3] Ordu Valiliği Defterdarlık Gelir Müdürlüğü’nün 02.02.2012 tarih ve B.07.4.DEF.0.52.10.00-005-2 sayılı özelgesi

Yazarlar : 'ÖZGÜR ALTIN AKYÜZ' 'SİNEM YEŞİLDAĞ DEMİR'

Son Paylaşımlar

Hepsini Gör

Tayyar Ateş Yeminli Mali Müşavirlik

Merkez Mah. Perihan Sk. No:67/1 Emin Bey Apt. Kat:4 D:5 Şişli / İstanbul 

+90 212 219 74 81