Ara
  • Olga Ateş

KDV İade Alacağının İade Hakkı Sahibinin Vergi Borcu Varken Üçüncü Kişilere Temliki Mümkün Müdür?

Necmettin GÜNDÜZ

Lebib Yalkın Dergisi

Özet

Katma Değer Vergisi Kanunu'nda istisna edilmiş çeşitli işlemleri yapan mükellefler söz konusu işlemler nedeniyle yüklendiği ve indirim mekanizması yolu ile telafi edemedikleri vergileri iade olarak alabilmektedirler. Mükellefler bu vergileri ister nakden isterlerse yasal ve idari düzenlemelerle belirlenmiş borçlarına mahsubunu talep etme hakkına sahiptirler.

Bu yazımızda mükelleflerin Katma Değer Vergisi iadelerine yönelik genel bilgiler verildikten sonra iade alacağının muaccel borçlar olması durumunda temlik edilip edilemeyeceği hususuna değinilecektir.

Anahtar Kelimeler: KDV iade alacağı, iade alacağının temliki, temlik.

Giriş

Harcama üzerinden alınan vergilerin bir türü olan Katma Değer Vergisi, yapısı gereği mükelleflerin mal ve/veya hizmet alımları nedeniyle yüklendikleri KDV'lerin fiyat mekanizması yoluyla nihai tüketiciye yansıtabilmelerine olanak sağlamaktadır.

Bu özelliği nedeniyle Katma Değer Vergisi'nin, mal ve/veya hizmet satan mükellefler üzerindeki etkisi nötr olmaktadır.

Bununla birlikte kanunla getirilen istisnalar, Katma Değer Vergisi'nin nihai tüketicide son bulan yansıtma mekanizmasının işleyişini bozmaktadır.

İstisna edilen teslim veya hizmeti sunan mükellef; düzenlediği yasal belgede Katma Değer Vergisi hesaplayamadığı için, bu teslim ve/veya hizmet için yüklendiği vergiyi alıcıya yansıtamamaktadır.

Kanun koyucu Katma Değer Vergisi'nin bozulan işleyişi nedeniyle oluşabilecek mağduriyetleri ortadan kaldırmak için; mükelleflerin istisnadan dolayı telafi edemedikleri Katma Değer Vergisi'ni iade almalarına olanak sağlayan yasal düzenlemeler yapmıştır.

Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 8/2. maddesi, 9. maddesi, 29. maddesinin ikinci fıkrası ve 32. maddesi hükümleri uyarınca mükellefler indirim mekanizması yolu ile telafi edemedikleri Katma Değer Vergilerini iade olarak alabileceklerdir.

Katma Değer Vergisi Kanunu'nda ve Katma Değer Vergisi Uygulama Genel Tebliği'nde yapılan düzenlemeler dikkate alındığında; mükelleflerin talep edecekleri iadelerle ilgili olarak; iadesi gereken KDV'nin hesabında dikkate alacakları KDV tutarları aşağıda yer alan tabloda gösterilmiştir:

Diğer taraftan bir vergilendirme döneminde mükellefler tarafından iade konusu yapılabilir KDV tutarı (azami iade edilebilir vergi), kural olarak o dönemdeki iade hakkı doğuran işlemlere ait bedelin (%18)'i (genel KDV oranı) olarak hesaplanan miktarından fazla olamayacaktır.

Ancak, doğrudan yüklenimler nedeniyle bu tutardan fazla iade talebinde bulunulması halinde, aşan kısmın iadesi münhasıran vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilecektir.

1.KDV İade Alacağının Nakden veya Mahsuben Talebine İlişkin Genel Açıklamalar

Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9, 29/2. ve 32. maddelerinin verdiği yetkilere istinaden, Katma Değer Vergisi Uygulama Genel Tebliği ile mükelleflerin iade alacaklarının tahsiline ilişkin usul ve esaslar belirlenmiştir. Mükellefler Tebliğ'de belirtilen şartları öngörülen süre zarfında yerine getirmeleri durumunda, iade alacaklarını nakden veya mahsuben alabileceklerdir.

KDV iade alacağının mahsuben talep edilmesi halinde mükellefler, KDV iade alacaklarını; kendilerinin, ortaklık payı ile orantılı olmak üzere adi, kollektif ve adi komandit şirketlerde ortakların (komandit şirketlerde sadece komandite ortakların) aşağıda belirtilen borçlarına mahsubunu talep edebileceklerdir.

- Vergi Dairelerince Takip Edilen Amme Alacaklarına,

- İthalde Alınan Vergilerine,

- Sosyal Güvenlik Kurumu Prim Borçlarına.

Ayrıca indirimli orana tabi işlemleri gerçekleştiren mükelleflerin bu işlemlerden doğan iade alacaklarının, (% 51) veya daha fazla hissesi kamuya ait kuruluşlardan temin ettikleri elektrik ve doğalgaz borçlarına mahsubu da mümkün bulunmaktadır.

Mükelleflerin mahsuben iade talepleri; iadenin kaynağı olan işleme (tevkifat iadesi, ihracat iadesi, indirimli oran iadesi vb.), iadenin türüne (nakden, mahsuben iade), miktarına (Örn; Mal ihracından kaynaklanan 5.000,00 TL'nin altındaki nakden iadelerin YMM, VİR ve teminat aranmaması gibi) ve iadenin yapılacağı kişiye (Üçüncü kişilere iade alacağının temlik edilmesi halinde nakden iadeye ilişkin esasların uygulanması gibi) göre değişik düzenlemeler içerebilmektedir. Bu nedenle mükelleflerin söz konusu KDV iadeleri için getirilmiş özel düzenlemeleri dikkate alarak iade talebinde bulunmaları gerekmektedir.

Bununla birlikte; KDV Uygulama Genel Tebliği'nde iade uygulamaları ile ilgili düzenlemeleri özetlersek genel olarak aşağıdaki sonuçlara ulaşılacaktır:

Vergi incelemesi (veya YMM Raporu) ve teminat aranmayan mahsuben iade taleplerinde mahsup talebi, iade hakkı doğuran işleme ilişkin ilgili bölümlerde belirtilen belgelerin tamamlanıp, KDVİRA sistemi tarafından üretilen "KDV İadesi Kontrol Raporu"nun geldiği tarihte olumsuzluk tespit edilmeyen tutarlar itibarıyla yerine getirilecektir (Olumsuzluk tespit edilen alımlara ilişkin KDV tutarlarının mahsuben iadesi ise olumsuzlukların giderilmesi kaydıyla yapılabilir). Vergi dairelerine olan borçlara mahsup talebi KDV Uygulama Genel Tebliği'nde yer alan belgelerin tamamlanıp, teminatın gösterildiği tarihte geçerlik kazanacak olup; iade talebi gerekli bilgi ve belgelerin tamamlandığı tarihi takip eden 10 gün içinde gerçekleştirilecektir. Vergi dairelerince yapılan işlemler sırasında meydana gelen gecikme nedeniyle zamanında mahsubu yapılamayan, vergi dairesine olan borçlar için gecikme zammı uygulanmayacaktır. Vergi dairelerine olan borçlara mahsup taleplerinin tamamlanmasına yönelik olarak getirilen 10 günlük süre ithalde alınan vergilere ve SGK prim borçlarına ilişkin mahsup taleplerinde bulunmamaktadır. Söz konusu mahsup talepleri KDV Uygulama Tebliği'nde belirtilen prosedürlerin tamamlanmasının ardından gerçekleştirilebilecektir.

Vergi incelemesi (veya YMM Raporu) ve teminat aranmayan nakden iade talepleri ise;iade talep dilekçesi ve KDV Uygulama Genel Tebliği'nin ilgili bölümlerinde sayılan belgelerin tamamlanıp, KDVİRA sistemi tarafından "KDV İadesi Kontrol Raporu"nun üretilmesinden ve teyidi gereken belgelerin teyidinden (örneğin, mal ihracatında gümrük beyannamesinin ve/veya onaylı fatura ya da özel faturaların teyidi) sonra yerine getirilecektir.

Bunlar dışında kalan nakden veya mahsuben iade talepleri ise mahsuben iadenin vergi inceleme raporuna göre sonuçlandırılması durumunda iade talep dilekçesinin verildiği tarih itibarıyla, YMM Raporu ile talep edilmesi halinde ise YMM Raporunun ibraz edildiği tarih itibarıyla geçerlik kazanacak olup, Vergi İnceleme Raporu veya YMM Raporu'nda yer alan açıklamalar ışığında gerçekleştirilecektir. İadenin teminat gösterilerek alınması durumunda, teminat Vergi inceleme Raporu veya YMM Raporu sonucuna göre çözülecektir.

2.KDV İade Alacağı Temlik Edilebilir mi?

6098 sayılı Borçlar Kanunu'nun 183. maddesi hükmüne göre; Kanun, sözleşme veya işin niteliği engel olmadıkça alacaklı, borçlunun rızasını aramaksızın alacağını üçüncü bir kişiye devredebilecektir. Belirtilen kanun hükmünde ifade edilen temlik işlemiyle ilgili olarak aynı Kanun'un 184. maddesinde yapılan düzenlemeye göre; temlik sözleşmesinin geçerliliği, yazılı olma şartına bağlanmıştır.Buna göre kanun, sözleşme veya işin niteliğinin engel olmaması ve yazılı yapılması şartıyla tüm alacaklar borçlunun rızası olmaksızın üçüncü kişilere temlik edilebilecektir. Diğer taraftan, Katma Değer Vergisi Kanunu ve Usul Kanun'undaki düzenlemeleri dikkate aldığımızda iade alacaklarının üçüncü kişilere temlikini engelleyen herhangi bir düzenleme bulunmamaktadır. Vergi kanunlarında alacağın temlikine ilişkin olarak yasal bir kısıtlamanın bulunmaması nedeniyle KDV iade alacakları da temlik işlemine konu olabilecektir.

Nitekim KDV Uygulama Genel Tebliğinde iade alacaklarının temlik edilebileceği ifade edilmiştir. Söz konusu Tebliğ'de; KDV iade alacağının üçüncü kişilere nakden veya mahsuben ödenmesinin talep edilebilmesi için, KDV iade alacağının iade edilebilir aşamaya gelmiş olması ve noterde düzenlenen alacağın temliki sözleşmesi ile devredilmiş olması gerektiği ifade edilmiştir. KDV Uygulama Genel Tebliği'nde yapılan açılamadan da anlaşılacağı üzere, KDV iade alacağının temlik edilmesi işleminde temlik sözleşmesinin yazılı olması yeterli olmayıp; söz konusu sözleşmenin noterde düzenlenmesi şart koşulmuştur. Ayrıca, Noterde usulüne uygun olarak düzenlenen alacağın temliki sözleşmesinde, alacakların açık bir şekilde kime temlik edildiğinin gösterilmesi gerekmektedir.

3.KDV İade Alacağı Mükellefin Vergi İdaresine Borcu Bulunması Durumunda Temlik Edilebilir mi?

Daha öncede belirtildiği üzere temlik sözleşmesinin yazılı olması (İade alacaklarında Noterce düzenlenmiş olması) koşulu ile yapılacak temlik sözleşmeleri borçlunun rızasına bakılmaksızın hüküm doğuracaktır. Ancak 6098 sayılı Borçlar Kanunu'nun 183. maddesi hükmünde, kanun, sözleşme ve işin niteliği gereği temlik sözleşmesine engel bir durumun olmaması koşuluyla yapılacak temlik sözleşmelerinin hüküm doğurabileceği ifade edilmiştir.

Diğer taraftan 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 23. maddesinin birinci fıkrasında,

"Tahsil edilip de kanuni sebeplerle reddi icabeden amme alacakları, istihkak sahiplerinin reddiyatı yapacak olan amme idaresine olan muaccel borçlarına mahsup edilmek suretiyle reddolunur."

hükmüne yer verilmiştir.

Anlaşılacağı üzere söz konusu kanun hükmünde; tahsil edilip de kanuni nedenlerle reddi gereken kamu alacaklarının, mükelleflerin, reddiyatı yapacak olan kamu idaresine olan muaccel borçlarına mahsup edilmek yoluyla reddolunacağı ifade edilmektedir. 6183 sayılı Kanun'un 23. maddesinde yer alan düzenleme, amme alacağının güvence altına alınması için getirilmiş olup; vergi idaresine karşılıklı borçlarla ilgili olarak takas hakkı vermektedir. Zira kanun hükmünde geçen mahsup kelimesi ile aslında takas ifade edilmek istenmektedir.

Takas, birbirine karşı aynı cinsten edimleri borçlanan tarafları, bu karşılıklı borçları fiilen ödemek külfetinden kurtaran bir yoldur.

Takas müessesesi Borçlar Kanunu'nun 143. maddesinde düzenlenmiş olup; anılan maddede takasın, borçlunun takas iradesini alacaklıya bildirmesi durumunda karşılıklı borçların daha az olan borç tutarınca sona ereceği hüküm altına alınmıştır. Aynı Kanun'un müteakip maddelerinde yer alan düzenlemelere göre, takas istenebilmesi için iki şahsın karşılıklı olarak bir miktar para veya özdeş diğer edimleri birbirine borçlu olması ve bu borçların muaccel olması gerekmektedir. Takas kavramı mahsup kavramından farklı olup; vergi hukuku bakımından mahsup, bir verginin hesaplanması sırasında yapıldığı, başka deyişle verginin tarh aşaması ile ilgili olduğu halde takas tahsilat (ödeme) aşamasına ilişkindir.

Takas müessesesi ile ilgili olarak yapılan açıklamalar dikkate alındığında, 6183 sayılı Kanun'un 23. maddesinde yer alan takas isteyebilme hakkının karşılıklı muaccel borçları kapsayan sınırlı bir hak olduğu görülecektir. İfade edilen sınırlı hak ile mükelleflerin kamu idaresine olan muaccel borçlarının ödenmemesi riski ortadan kaldırılmakta, bir anlamda kamu idaresince iade edilmesi gereken tutar, mükellefin kamu idaresine olan muaccel borçlarının teminatı sayılmaktadır. Öyle ki; temlik sözleşmesi ve gerekli diğer belgelerin vergi dairesine verilerek iade alacağının üçüncü kişilere devrinin talep edildiği bir durumda; iadenin talep edildiği tarihte muaccel bir borcun bulunmamasına rağmen; vergi dairesinde iade ile ilgili işlemlerin uzaması nedeniyle mükellefin borcunun muaccel hale gelmesi durumunda dahi vergi dairesi 6183. maddenin 23. maddesi hükmünü dikkate alacaktır. Çünkü vergi dairesi iadeyi vereceği tarih itibariyle mükellefin muaccel borcunun olup olmadığını dikkate almak; muaccel bir borç söz konusu ise 6183. maddenin 23. maddesi hükmünü dikkate alarak işlem tesis etmek zorundadır.

Konuyla ilgili olarak İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Katma Değer Vergisi Grup Müdürlüğü'nün vermiş olduğu bir Özelgede aşağıda yer alan açıklamalara yer verilmiştir:

'İlgide kayıtlı dilekçenizde, 2009 Ağustos dönemine ait indirimli orana tabi işlemlerden dolayı iade alacağı olan ... Ltd. Şti. ile 7/12/2009 tarihinde iade alacağının tarafınıza ödenmesi amacıyla temlik sözleşmesi düzenlediğiniz, 12.01.2010 tarihinde YMM tasdik raporunu vergi dairesine verdiğiniz ancak vergi dairesinde işlemlerin uzaması sonucunda adı geçen mükellefin kendi vergi borcunun muaccel hale gelmesiyle vergi dairesinin iade alacağını mükellefin vergi borçlarına mahsubunu yaptığı belirtilerek temlik sözleşmesi yapıldığı ve YMM raporunun vergi dairesine ibraz edildiği tarihte mükellefin muaccel hale gelmiş vergi borcunun olmaması nedeniyle iade alacağının tarafınıza verilmesini talep ettiğiniz anlaşılmaktadır.

....

Bu çerçevede, söz konusu KDV iade alacağının, ödevli şirketin vergi borçlarına mahsup işlemlerinden sonra kalan tutarın KDV mevzuatına göre nakden iade edilebilir aşamaya gelmiş olması şartıyla üçüncü kişilere temlik sözleşmesine göre iade edilebilecektir.

YMM tasdik raporuyla iade edilecek KDV iadelerinde nakden iade, gerekli belgelerin YMM tasdik raporuyla birlikte vergi dairesine ibraz edilmesi ve vergi dairesinin raporu ve gerekli belgeleri inceleyip değerlendirmesinden sonra mümkün olacaktır.

Dolayısıyla, nakden iade için YMM raporunun vergi dairesine verilmesinden sonra vergi dairesinin iade talebini değerlendirdiği aşamada mükellefin kendi vergi borçlarının muaccel hale gelmesi sebebiyle iade alacağının temlik yoluyla üçüncü kişilere verilmesi mümkün bulunmamaktadır.

Bilgi edinilmesini rica ederim."

Yukarıda yer alan özelgede de görüldüğü üzere mükellef tarafından tamamlanması gereken bilgi ve belgelerin tamamlanmasına rağmen vergi dairesinde işlemlerin gecikmesi nedeniyle iade zamanında yapılmamış; geçen süre zarfında mükellefin vergi dairesine olan borçları muaccel hale gelmiş ve bu nedenle 6183 sayılı Kanun'un 23. maddesi vergi idaresi tarafından tatbik edilmiştir.

Daha önce de ifade edildiği üzere mükellefin böyle bir durumda iade alacağının zamanında iade edilmediğinden bahisle borcuna yönelik yapılacak takasın reddini isteme hakkı bulunmamaktadır. Bununla birlikte vergi idaresi tarafından iade işlemlerinde yapılan gecikme süresi üç ayı geçmiş ise, mükellef, Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesi kapsamında 3 aylık sürenin sonundan itibaren düzeltme fişinin kendisine tebliğ edildiği tarihe kadar geçen süre için aynı dönemde 6183 sayılı Kanuna göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanan faizi talep edebilecektir.

İade alacağının üçüncü kişilere temlik edilmesi işleminde vergi dairesince nakden iadeye ilişkin usul ve esaslar dikkate alınacağından kanaatimizce Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesi hükmünün nakden veya mahsuben iade türü dikkate alınmaksızın uygulanması gerekmektedir.

Sonuç

Mükelleflerinin istisna kapsamındaki işlemler nedeniyle yapacakları nakden veya mahsuben iade talepleri mükellef tarafından tamamlanması gereken bilgi ve belgelerin tamamlanmasını müteakip vergi dairelerince yerine getirilecektir. Mükelleflerin hak kazandıkları iadeleri üçüncü kişilere devretmesi de mümkün bulunmaktadır. Bunun için mükelleflerin noterde usulüne göre düzenleyecekleri alacağın temliki sözleşmesi ile gerekli bilgi ve belgelerin ibraz edilmesi yeterlidir. Böyle bir talep gelmesi durumunda Vergi Dairesi mükellefin iade talebine ilişkin bir olumsuzluk görmemişse iadesini gerçekleştirecektir.

Ancak mükellefin iade talebi gerçekleştirilirken, 6183 sayılı Kanun'un 23. maddesi gereği muaccel borcu olup olmadığı kontrol edilecektir. Mükellefin muaccel borcu bulunmakta ise iade tutarından muaccel olan borç mahsup edilecek ve mahsup sonrası iade edilecek bir tutar kalması durumunda iade alacağının temlik edildiği kişiye ödeme yapılacaktır. İfade edilen işlemler mükellefin iade talebinde bulunduğu dönemde muaccel borcu bulunmamasına rağmen vergi dairesinde yaşanan gecikme nedeniyle muaccel hale gelmiş borçlarının bulunması durumunda da aynen yerine getirilecektir.

Kaynakça

-3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu, 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu, 6098 Sayılı Borçlar Kanunu

-Katma Değer Vergisi Uygulama Genel Tebliği

-İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Katma Değer Vergisi Grup Müdürlüğü'nin 25/10/2011 Tarih ve B.07.1.Gib.4.34.17.01-Kdv.32-1869 Sayılı Özelgesi

-Nuri DEĞER, "Açıklamalı ve Uygulamalı Katma Değer Vergisi Kanunu" Yaklaşım Yayıncılık, 2011

-SARILI, Mustafa Ali, "Türk Vergi Hukukunda Sorumluluk Kazancı" Hukuk Yayımevi, İstanbul 2004

-Neslihan İçten İNCE- Zeynep USTA "Borç İlişkilerinde Taraf Değişiklikleri: Alacağın Devri" Maliye Postası Dergisi Ocak 2012 Sayı:752

-Özgür BİYAN, "Vergi Hukukunda Takas", Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi Mart 2006 Sayı 27

Son Paylaşımlar

Hepsini Gör

Tayyar Ateş Yeminli Mali Müşavirlik

Merkez Mah. Perihan Sk. No:67/1 Emin Bey Apt. Kat:4 D:5 Şişli / İstanbul 

+90 212 219 74 81