Ara
  • Olga Ateş

Sahte veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Kullanma Durumunda Bilerek veya Bilmeyerek Kullanm

Mehmet FİL, Nimet FİL*

Yaklaşım Dergisi

I- GİRİŞ

Türk Vergi Hukuku, maddi ve somut delillere dayalıdır. Böylece vergi hukukumuz vergi adaletini sağlamayı amaçlayan kuralları içermektedir. Bu nedenle vergilemeye ilişkin kurallar, varsayım veya kanaate dayalı, vergi adaletini tesis yönünden gerçeğe aykırı tespitlere dayanan vergileme yapılmasını önlemeye yönelik olarak düzenlenmiştir. Bu nedenle gerçek durumun vergilemeye esas alınacağı ve incelemenin de bu amaca yönelik olmasının gerekeceği öngörülmüştür.

Sahte belge kullanmak suretiyle vergi ziyaına sebep olanlar hakkında vergi ziyaı cezası kesilir. Buna ilişkin kanun düzenlemesi Vergi Usul Kanunu’nun 344. maddesiyle yapılmıştır. Bu maddeye göre “341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilir. Vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu ceza üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanır.” Madde düzenlemesine göre sahte belge kullanan her mükellefin ziyaa uğrattığı vergi tutarının üç kat vergi ziyaı cezasına muhatap olacağı anlaşılmakta ise de 306 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Tebliği([1]) ile bunun kararı vergi inceleme elemanlarına bırakılmıştır. Bu makalemizin konusunu “bilerek” veya “bilmeyerek” sahte fatura kullanımının hangi ölçütlere göre vergi inceleme elemanları tarafından karara bağlandığı hususu oluşturmaktadır.

II- VERGİ USUL KANUNU VE KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU HÜKÜMLERİ ÇERÇEVESİNDE SAHTE FATURA KULLANIMININ ELE ALINMASI

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanun’da aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri hükmüne yer verilmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, aynı Kanun’un 134. maddesinin 1. fıkrasında ise; vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmıştır.

Sahte fatura kullanımı durumunda her halükarda vergi aslı alınmaktadır. Vergi ziyaı cezasına gelince; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “vergi ziyaı cezası”nı düzenleyen 344. maddesinin atıf yaptığı 359. madde hükmünde, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenler ve kullananlar hakkında, ziyaa uğratılan verginin üç katı oranında vergi ziyaı cezası kesileceği belirtilmiş ve aynı maddede sahte belge, “gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge” olarak; muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge ise, “gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belge” şeklinde tanımlanmıştır. Bu hükümlere göre, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge (fatura) kullanılması halinde üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesi gerekmekte ise de; mal ve hizmeti gerçekten satın alan, yani bu mal ve hizmetin işletmesine girdiği ve kullanıldığı hususu açıkça belli olan ve bu nedenle gelir veya kurumlar vergisi yönünden tenkit edilmeyen kişinin, bunun karşılığında aldığı fatura veya sevk irsaliyesi gibi belgenin, bunu satan kişiye ait olup olmadığını araştırması ve bilmesi olanağının bulunmadığı durumlarda, bu tür sahte veya yanıltıcı belgeyi bilerek ve isteyerek kullanmadığı ihtimali de her zaman mevcut olabilir. Sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olan, ancak yukarıda anlatıldığı gibi bu faturayı kasıtlı ve kötü niyetli olarak kullanmadığı anlaşılan mükellefler adına kesilecek vergi ziyaı cezasının tek kat uygulanması hak ve adalet ilkelerine daha uygun olacaktır. Nitekim yargı yerlerini bağlayıcı niteliği bulunmamakla birlikte, Maliye Bakanlığı’nca 306 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde de, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgenin bilerek kullanılmadığı ve bu kullanımda kasıt bulunmadığının belirlenmesi halinde, vergi denetim elemanlarınca vergi suçu raporu düzenlenmemesi ve vergi ziyaı cezasının bir kat olarak kesilmesi gerektiği açıklanmıştır.

III- BİLEREK VEYA BİLMEYEREK SAHTE FATURA KULLANMA FİİLİNİN AÇIKLANMASINDA YARARLANILAN ÖLÇÜTLER

Bilerek veya bilmeden sahte fatura kullanma fiilinin açıklanmasında yararlanılan ölçütlere aşağıda yer verilmiştir.

A- MAL HAREKETİ

Sahte fatura konusu mallara ilişkin, depolama, ambar girişi-çıkışı ile nakliyesi konularının belgelendirilmemesi durumu teknik icaplara uymayan ve normal olmayan bir durum olup mal sirkülasyonunun ispatının yapılamadığını gösterir.

B- PARA HAREKETİ

Yüksek tutardaki mal ve/veya hizmet alımları ile ilgili ödemelerin nakit olarak yapılmış olması, düzenlenen faturanın gerçeğe aykırı olduğunun ciddi bir göstergesidir. Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesinde “Tahsilat ve ödemelerini banka, benzeri finans kurumları veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle tevsik etme zorunluluğuna uymayan mükelleflerden her birine, her bir işlem için bu maddeye göre uygulanan cezalardan az olmamak üzere işleme konu tutarın %5’i nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilir. Bu şekilde ceza kesilen mükellefler hakkında üçüncü fıkra hükmü uygulanmaz.” hükmü yer almaktadır. Bu Kanun hükmüne rağmen ödemelerini nakit yapanın bu nakit ödeme karşılığında kullanmış olduğu faturadan şüphe edilir ve inceleme elemanına bu faturanın bilerek kullanıldığı izlenimini verir.

C- KULLANILAN SAHTE FATURA TUTARI VE ORANI

Tek başına ele alınmaması gereken diğer ölçütlerle bir anlam ifade eden bir ölçüttür. Rakam ve oran yükseldikçe, sağlıksız belge sayısı fazlalaştıkça, “bilerek” vasfı ön plana çıkmaktadır.

D- SAHTE FATURA KULLANANIN FAALİYET KONUSU VE FATURANIN MUHTEVİYATI

Sahte fatura kullanan mükellefin faaliyet konusu ile kullanılan faturadaki mal veya hizmetin uyumluluğu araştırılabilir. Faaliyette bulunulan sektördeki sahte fatura kullanım çokluğu ve azlığı da bakılacak hususlar arasında yer almaktadır.

E- MÜKELLEFİN KATMA DEĞER VERGİSİ BEYAN DURUMU

Mükellefin beyanlarına göre kârlılık oranı hesaplanarak sektör kârlılık oranları ile kıyaslanılabilinir. Kârlılık oranı düşük olan veya devamlı zararla çalışan bir firmanın uzun süre faaliyetine devam etme imkanı yoktur. Satışı yapılan mal/hizmetin indirimli oranlı KDV’ye tabi olmamasına rağmen devamlı devreden KDV’nin hesaplanması normal değildir.

F- YAPILAN KAYDİ ENVANTER VE RANDIMAN

Ticaret yapan mükelleflerin miktar olarak alımlarının çok olmasına karşılık satışlarının düşük olması ve aradaki fark kadar malı stoklayacak depoya sahip olmaması mantıklı bir durum değildir. Üretim yapan firmalarda randıman yapılarak envanter farkına rastlanması bu firmanın verimli bir şekilde yönetilmediğini gösterir.

G- DİĞER ÖLÇÜTLER

Kullanılan faturaların seri olması, küsuratsız olması, fatura sayısının çok olması, bankadan ödeme sınırına yakın tutarlarda olması, mükellefin vergi kanunlarına uymadığı ve basiretli iş adamı niteliklerine haiz olmadığının ispatlanması ve daha önce de sahte fatura kullanması sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanımının bilerek işlendiğinin göstergeleri arasında sayılabilir.

Yukarıda detaylı açıklandığı üzere, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanımı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesine göre doğrudan suç duyurusunda bulunulması ve üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesi yani bilerek sahte fatura kullanıldığı sonucuna varılması gerektiği, ancak istisna arz eden durumlarda yukarıdaki ölçütlerin bir veya bir kaçının vergi inceleme elemanı tarafından değerlendirilerek bilmeden kullanma fiiline karar verilmesi gerekecektir. Bu değerlendirmeyi yapacak olan 306 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde belirtildiği üzere vergi inceleme elemanıdır.

IV- SONUÇ

Sahte belge kullanmak suretiyle vergi ziyaına sebep olanlar hakkında vergi ziyaı cezası kesilir. Buna ilişkin kanun düzenlemesi Vergi Usul Kanunu’nun 344. maddesiyle yapılmıştır. Bu maddeye göre “341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilir. Vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu ceza üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanır.” Madde düzenlemesine göre sahte belge kullanan her mükellefin ziyaa uğrattığı vergi tutarının üç kat vergi ziyaı cezasına muhatap olacağı anlaşılmakta ise de 306 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Tebliği ile bunun kararı vergi inceleme elemanlarına bırakılmıştır. Vergi inceleme elemanları makalemizin III. bölümünde belirtilen ölçütlere göre sahte fatura kullanımının bilerek veya bilmeyerek olduğuna kanaat getirirler.

* Vergi Müfettişi

** Vergi Müfettiş Yrd.

[1] 18.06.2002 tarih ve 24789 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

Son Paylaşımlar

Hepsini Gör

Tayyar Ateş Yeminli Mali Müşavirlik

Merkez Mah. Perihan Sk. No:67/1 Emin Bey Apt. Kat:4 D:5 Şişli / İstanbul 

+90 212 219 74 81