Ara
  • Olga Ateş

Yatırım İndiriminde Beyanname Sizi Yanıltmasın

Talip YILMAZ*

Yaklaşım Dergisi

“Düşünmek ilerlemenin ilk adımıdır.”

I- GİRİŞ

Mevcut sermaye stokunun arttırılması, geliştirilmesi veya yenilenmesi gibi amaçlarla yapılan yatırımlar ile üretimin istikrarlı bir şekilde artırılması, istihdam yaratılması, rekabet gücünün yükseltilmesi ve sonuç olarak daha genel bir bakış açısıyla milli hasılatın büyümesi ile refahın yayılması gibi birçok fayda sağlanabilmektedir. Bu yönüyle dünya devletleri en yüksek verimi alacaklarına inandıkları alanlardaki yatırımları teşvik etmek için çeşitli yöntem ve araçlar kullanmaktadır. Anılan araçlardan biri ve belki en etkilisi ise vergi indirimleridir.

Türkiye Cumhuriyeti Devleti’nin vergi mükelleflerine sağladığı yatırımlara yönelik en son vergi indirimi teşviki 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun (KVK) 32/A maddesi ile vergi kanunlarındaki yerini bulmuştur. Madde kapsamında teşvik belgesi alan yatırımcılar tarafından elde edilen kazançlara belirli kıstaslara göre indirimli vergi oranı uygulanarak yatırım yapanların desteklenmesi öngörülmüştür.

Yapılan yatırımlara ilişkin kazançlar üzerinden yararlanılacak vergi indirimini de içerecek şekilde normal oran ve indirimli oran uygulanacak matrahın beyanı kurumlar vergisi beyannamelerinde bir şekle bağlanmıştır. Anılan beyannameler de ilk olarak “Dönem Safi Kurum Kazancı” belirlenmekte ardından bu tutarın ne kadarının normal ve ne kadarının indirimli orana tabi olduğu gösterilmektedir. Bu beyan süreci ilk bakışta oldukça normal gözükmekle birlikte, yapılan yatırımın komple yeni yatırım veya tevsi yatırım olması durumlarının oluşturduğu farklılık dolayısıyla dönem itibariyle yararlanılabilecek katkı tutarının hesabı sırasında yanılmalara yol açabildiği değerlendirilmektedir.

II- KONUYA YAKLAŞIM

İndirimli oranlı vergi uygulaması hakkında kapsamlı açıklamaların uygulamada karşılaşılan zorluklar ve duraksamaların ardından yapılıyor olması anılan teşvikten yararlanan ve danışmanlık hizmeti alan büyük mükelleflerin dahi hatalı hesaplamalar yapmasına sebep olabilmektedir. Özellikle yorumlanması teknik bilgi birikimi gerektiren tevsi yatırımlar hususunda sehven yapılan işlemlerin yoğunlaşması öngörülmektedir. Olaya farklı bir açıdan bakılacak olursa, mükellefler tarafından ilgili vergilendirme dönemlerinde yararlanılmak istenen katkı tutarının düzenlemeler kapsamında yararlanılabilecek en yüksek toplam tutarın altında olabileceği de dikkate alınmalıdır. Yani mükellefler kendi durumlarına özgü olarak mümkün olan en üst katkı tutarından daha az bir tutarda da bu müesseseden faydalanma konusunda karar verebileceklerdir.

III- İLGİLİ DÜZENLEMELER

A- KURUMLAR VERGİSİ KANUNU

KVK’nın 32/A maddesinin (1) numaralı fıkrasında, Ekonomi Bakanlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançların, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşılıncaya kadar indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulacağı belirtilmiştir.

Anılan maddenin (2) numaralı fıkrasında; yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi yoluyla yatırımların Devlet tarafından karşılanacak tutarını; yatırıma katkı oranı ise, yatırıma katkı tutarının yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle bulunacak oranı ifade ettiği açıklamalarında bulunulmuştur.

Anılan maddenin (4) numaralı fıkrasında, tevsi yatırımlarda kazancın ayrı bir şekilde tespit edilememesi halinde indirimli oran uygulanacak kazancın, yapılan tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle belirleneceği belirtilmiştir.

Ayrıca, anılan maddenin (9) numaralı fıkrası uyarınca, maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.

B- BAKANLAR KURULU KARARLARI

14.07.2009 tarih ve 2009/15199 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkındaki Bakanlar Kurulu Kararı’nın 10. maddesinde uygulanacak yatırıma katkı oranları ve indirimli vergi oranları bölgeler ve yatırım büyüklüğü itibariyle verilmiştir.

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Karar(1) ile 2009/15199 sayılı Karara göre teşvikten yararlanacak sektörlerin genişletilmesi, bölge sayısının artırılması ve teşvikten işletmeye geçmeden önce de yararlanılabilmesi gibi hususlar da eklenerek teşvik sistemi yenilenmiştir.

IV- ZARAR, İSTİSNA VE İNDİRİM OLMASI HALİNDE

Yatırım yapan mükellefler tarafından yıllar itibariyle yararlanılacak yardım miktarının tespiti sırasında geçmiş yıl zararları, indirim ve istisnalar ile yatırım teşvikinden aynı dönemde yararlanılabilecek olması durumunda nasıl bir yol izleneceği daha önce mükelleflerin istifadesine sunulan makale ve çalışmalarda ele alınmıştır. Buna göre özetle, Devlet tarafından faydalandırılacağı vaat edilen yardım tutarı tamamlanıncaya kadar süre kısıtı olmaksızın indirimli oran uygulanması olası görüldüğünden mükelleflerin öncelikle kullanımları yönüyle zaman sınırlaması olan geçmiş yıl zararları, indirim ve istisnalardan yararlanmaları önerilmektedir.

Dikkatle incelenecek olursa kurumlar vergisi beyannamesinin de yukarıda belirtilen mantık çerçevesinde şekillendirildiği ileri sürülebilir. KVK beyannamelerinde ticari bilanço kârına kanunen kabul edilmeyen giderler eklenerek kâr ve ilaveler toplamı bulunmakta ardından zarar olsa dahi indirilecek istisna ve indirimler ile geçmiş yıl zararları bu tutardan düşülerek indirime esas tutar tespit edilmektedir. İndirime esas tutardan kazancın bulunması halinde indirilecek istisna ve indirimler çıkarılarak dönem safi kurum kazancına yani matraha ulaşılmaktadır. Bu adımı takiben KVK 32/A kapsamında indirimli orana tabi matrah ve genel orana tabi matrah tespit edilmektedir. Dolayısıyla beyannamede mevcut hesaplama sürecinde önce diğer indirim ve istisnalardan yararlanılmış ve ardından vergiye tabi matrah kalması halinde indirimli oran uygulanmıştır.

Yazının giriş bölümünde de belirtildiği üzere yapılan yatırımın komple yeni yatırım veya tevsi yatırım olması hesaplamalar ve beyan yönüyle farklılıklar doğurmaktadır. Yatırımdan elde edilen kazancın ayrı hesaplarda izlenmesi mümkün olmayan tevsi yatırımlarda yukarıdaki beyan sürecinin mükellefler açısından doğal bir yanılma oluşturabileceği değerlendirilmektedir. Bunun sebebi ise anılan tevsi yatırımlarda indirimli oran uygulanacak matrahın tespiti sırasında kazancın bir oranla çarpılması gerekmesi olduğu düşünülmektedir.

V- DEĞERLENDİRME

Yapılan yatırımların tevsi nitelikte olması ve bu yatırımlardan elde edilen kazançların ayrı bir şekilde tespit edilememesi halinde mükellefler tarafından yapılması gereken hesaplamaların gerçekleştirilen uygulamalar değerlendirildiğinde mükellefler için karmaşık bir hal aldığı söylenebilir. Diğer taraftan alınan teşvik belgeleri kapsamında yapılan yatırımların %80’inden fazlasının tevsi yatırım niteliğinde olduğu ileri sürülebilir. Dolayısıyla yararlanılacak teşvik tutarının tespiti ciddi problemler doğurabilmektedir. Ancak yukarıda da değinildiği üzere mükelleflerin olması gereken tutarın üzerine çıkmamak şartıyla yararlanmak istedikleri yardım tutarını tespit etme haklarının olduğu da göz ardı edilmemelidir.

Yatırımdan elde edilen kazancın ayrı bir şekilde izlenebildiği komple yeni yatırımlarda önce zarar, indirim ve istisnaların dikkate alınması ve kazanç kalması halinde toplam yatırıma katkı tutarını ve yatırımdan elde edilen kazancı aşmamak koşuluyla kalan kazancın tamamına indirimli oran uygulanabilmekte ve bu mükellefler lehine sonuçlar doğurmaktadır. Aynı yolu izleyerek yapılan yatırımlar bölü toplam sabit kıymet tutarı formülü ile bulunan oranın dönem safi kurum kazancı ile çarpılması halinde tevsi yatırımlar için yararlanılabilecek tutar zarar, indirim ve istisna olması halinde daha düşük olacaktır.

Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından verilen 19.06.2012 tarih ve 11-62-259 sayılı Özelge’de, elde edilen kazancın ayrı hesaplarda izlenerek tespit edilemediği tevsi yatırımlarda indirimli kurumlar vergisine konu edilecek kazancın yatırım tutarının sabit kıymet tutarına bölünmesi suretiyle bulunan oranın “ticari bilanço kârı” ile çarpılması suretiyle hesaplanacağı ancak bulunacak tutarın safi kurum kazancını aşamayacağı açıklamalarına yer verilmiştir. Bu noktadan hareketle beyannamede yer alan dönem safi kurum kazancı tutarının üzerinden vergi hesaplanacak ve indirimli oran uygulanacak matrah ile genel oran uygulanacak matrahın toplama ya da çıkarma işlemleri ile bulunacağı tutarı ifade ettiği, bu tutarın oranlama için kullanılmasının zorunlu olmadığı iddia edilebilir.

VI- SONUÇ

KVK’nın 32/A maddesi ile yürürlüğe giren ve tüm ilgililer için uygulamaya ilişkin usul ve esaslar yönünden tüm hatlarıyla henüz tam olarak kesinlik kazanmayan indirimli kurumlar vergisi teşvikinin nasıl uygulanacağına yönelik örnekler içeren idari düzenlemeler olmaması iç kontrol, iç denetim, bağımsız denetim, meslek mensuplarınca yapılan kontroller ve alınan danışmanlık hizmetlerine rağmen bazı mükelleflerin hak kayıplarına uğramasına ya da cezalı işlemlerle karşılaşmasına yol açabilmektedir.

Kurumlar vergisi beyannamelerinde normal orana ve indirimli orana tabi matrahın beyanı bir şekle bağlanmıştır. Anılan beyannamelerde ilk olarak “Dönem Safi Kurum Kazancı” belirlenmekte ardından bu tutarın ne kadarının normal ve ne kadarının indirimli orana tabi olduğu gösterilmektedir. Bu beyan süreci tevsi yatırımlar için yararlanılabilecek dönemsel katkı tutarının hesabı sırasında hata yapılmasına sebep olabilmektedir.

Yatırım yapan mükellefler tarafından yıllar itibariyle yararlanılacak katkı tutarının tespiti sırasında süre sınırlaması olmadığından mükelleflerin ilk olarak belirli vergi dönemi sınırlaması olan geçmiş yıl zararları, indirim ve istisnalardan yararlanılması önerilmektedir.

Mükelleflerin olması gereken tutarın üzerine çıkmamak şartıyla yararlanmak istedikleri teşvik tutarını belirleme özgürlüklerinin olduğu dikkate alınarak; tevsi yatırımlarda yapılan yatırımları toplam sabit kıymet tutarına bölerek bulunan oranın dönem safi kurum kazancı ile çarpılması halinde yararlanılan teşvik tutarının zarar, indirim ve istisna olması halinde daha düşük olacağı değerlendirilmektedir. Çünkü İdare tarafından yapılan açıklama niteliğindeki özelgelerde, elde edilen kazancın ayrı hesaplarda izlenerek tespit edilemediği tevsi yatırımlarda ilgili oranın “ticari bilanço kârı” ile çarpılması suretiyle hesaplanacağı belirtilmiştir. Dolayısıyla indirimli oran uygulanacak matrah ile genel oran uygulanacak matrahın tespiti sırasında safi kazancın dikkate alınmasının zorunlu olmadığı, mükelleflerin mümkün olan en yüksek dönemlik yatırım yardımı tutarını geçmemek üzere makul bir tutar belirleyebilecekleri değerlendirilmektedir.

* Vergi Müfettişi (E. Maliye Müfettişi)

(·) Bu çalışmada yer alan görüş ve düşünceler yazarına ait olup, yazarın görev yaptığı Kurum’a atfedilemez; idari düzenleme olarak kabul edilemez.

(1) 19.06.2012 tarih ve 28328 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

Son Paylaşımlar

Hepsini Gör

Tayyar Ateş Yeminli Mali Müşavirlik

Merkez Mah. Perihan Sk. No:67/1 Emin Bey Apt. Kat:4 D:5 Şişli / İstanbul 

+90 212 219 74 81